Käyttöomaisuusosakkeiden verovapauden edellytykset elinkeinoverotuksessa

Abstract

Tutkielmassa käsitellään käyttöomaisuusosakkeiden verovapauden edellytyksiä. Käyttöomaisuus määritellään laissa elinkeinotulon verottamisesta (24.6.1968/360) 12-12a §:issä. EVL 12 §:ssä määritellään, että käyttöomaisuutta ovat esimerkiksi arvopaperit, rakennukset ja koneet, jotka on tarkoitettu pysyvään käyttöön. EVL 12 a § tarkentaa 12 §:ää vielä sen osalta, että EVL 12 §:ssä mainittu muu omaisuus on sellaisia varoja, jotka on tarkoitettu yhteisön toimintaan ja niitä ei lueta elinkeinotoiminnan rahoitus-, vaihto-, sijoitus- tai käyttöomaisuuteen. Käyttöomaisuusosakkeen verovapaa luovutus puolestaan määritellään EVL 6 §:n 1 momentin 1 kohdassa. Kyseisen kohdan mukaan veronalaista tuloa eivät ole ”muun kuin pääomasijoitustoimintaa harjoittavan osakeyhtiön tai osuuskunnan sekä säästöpankin ja keskinäisen vakuutusyhtiön saamat käyttöomaisuuteen kuuluvien osakkeiden luovutushinnat siten kuin 6 b §:ssä säädetään.”

Käyttöomaisuusosakkeen verovapaus tuli lakiin elinkeinotulon verotuksesta vuonna 2004. Tätä ennen laissa käyttöomaisuusosakkeen luovutus on ollut täysin veronalainen ja joinain vuosina käyttöomaisuusosakkeen luovutus on ollut verovapaata viiden vuoden omistuksen jälkeen. Käyttöomaisuusosakkeen verovapaaseen luovutukseen on vaikuttanut elinkeinoverolain uudistukset, joista viimeisimpänä vuoden 2020 uudistus.

Tutkielmassa on tarkasteltu käyttöomaisuusosakkeiden verovapauden edellytyksiä lain, lain esitöiden ja oikeuskäytännön, sekä oikeuskirjallisuuden avulla. Merkittävimpinä lähteinä ovat laki elinkeinotulon verotuksesta (24.6.1968/360), korkeimman hallinto-oikeuden antamat ratkaisut, hallituksen esitys 92/2004 vp, ja verohallinnon ohjeistukset käyttöomaisuusosakkeiden verovapaisiin luovutuksiin liittyen, sekä oikeuskirjallisuus. Tutkielman tutkimuskysymykset ovat: ”Mitä tarkoitetaan käyttöomaisuusosakkeella?” ja ”Millä edellytyksillä käyttö-omaisuusosakkeen luovutus on verovapaa?”. Tutkimusmenetelmänä tässä tutkimuksessa on oikeusdogmaattinen tutkimus.

Tutkielmassa tarkastellaan 26.3.2024 korkeimman hallinto-oikeuden antamia kolmea ratkaisua. Kyseiset ratkaisut liittyvät käyttöomaisuusosakkeiden verovapaisiin luovutuksiin ja ovat ensimmäiset korkeimman hallinto-oikeuden antamat ratkaisut, johon sovelletaan tulolähde-jaon muutosta, sillä ratkaisut liittyvät 2021 ja sitä myöhemmille verovuosille. Kyseiset ratkaisut poikkeavat aiemmasta oikeuskäytännöstä, sillä niissä ei ole annettu enää painoarvoa toiminnalliselle ja hallinnolliselle yhteydelle, vaan ratkaisuissa on painotettu yritysten välistä liiketoiminnallista yhteyttä. Yksi ratkaisuista on myös vahvistanut sitä tosiseikkaa, että myös pörssiyhtiön osakkeet voivat olla strategisia sijoituksia ja verovapaasti luovutettavia käyttö-omaisuusosakkeita.