Palkka ja työkorvaus verotuksessa : Ennakoitavuuden toteutuminen oikeuskäytännössä
Lahti, Miia (2022)
Julkaisun pysyvä osoite on
https://urn.fi/URN:NBN:fi-fe2022040527261
https://urn.fi/URN:NBN:fi-fe2022040527261
Tiivistelmä
Työympäristön muuttuessa ja työnteon tapojen monipuolistuessa erilaiset perinteisestä työsuhteesta poikkeavat työnteon tavat ovat lisääntyneet. Verotus tunnistaa kuitenkin ainoastaan kaksi työstä, tehtävästä tai palveluksesta maksettua korvauksen muotoa: palkan ja työkorvauksen. Palkaksi on nimenomaisesti säädetty tietyt henkilökohtaisuuteen perustuvat suoritukset, kuten toimitusjohtajan palkkio sekä hallintoelimen jäsenyydestä saatu palkkio. Tämän lisäksi palkasta on kyse työsuhteen perusteella maksetussa korvauksessa, kun taas työkorvaus saadaan muun kuin työsuhteen (toimeksiantosuhteen) perusteella.
Käytännön tasolla rajanveto näiden kahden suorituslajin välillä ei kuitenkaan ole erityisen selkeä. Aina nimenomaista sopimusta sen koommin työ- kuin toimeksiantosuhteestakaan ei ole tehty, ja toisinaan tosiasialliset olosuhteet eivät vastaa solmitun sopimuksen sisältöä. Tällöin päätös suorituslajista tehdään erilaisten muodollisten ja aineellisten tunnusmerkkien avulla suoritettavan kokonaisarvioinnin perusteella. Sekä suorituksen maksajalle että suorituksen saajalle on tärkeää, että suorituksen laji on etukäteen selvitettävissä. Palkan ja työkorvauksen maksajan velvollisuudet poikkeavat toisistaan. Suorituksen saajan näkökulmasta taas merkityksellisin ero on, että työkorvaus on mahdollista kanavoida työn suorittajan yritykselle. Palkka sen sijaan on aina saajan henkilökohtaista ansiotuloa.
Verovelvollisten tulisi voida luotettavasti tehdä rajanveto näiden kahden tulolajin välillä voimassa olevan ohjeistuksen sekä verotus- ja oikeuskäytännön perusteella, mikä korostaa verotuksen johdonmukaisuuden ja ennakoitavuuden merkitystä. Ennakoitavuuden toteutuminen luo verovelvolliselle edellytykset arvioida toimiensa verokohtelua etukäteen. Tutkimuksen tavoitteena olikin selvittää, minkä tunnusmerkkien pohjalta rajanveto palkan ja työkorvauksen välillä tehdään ja toisaalta tutkia, onko ennakoitavuus toteutunut palkan ja työkorvauksen välistä rajanvetoa koskevassa oikeuskäytännössä.
Tutkielma toteutettiin lainopillisille tutkielmalle tyypilliseen tapaan analysoimalla ja systematisoimalla voimassa olevia oikeuslähteitä ja -tapauksia. Ennakoitavuuden näkökulmasta analysoitaviksi oikeustapauksiksi valittiin Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisuja niiden ennakoitavuutta ja verotuksen yhtenäisyyttä turvaavan tavoitteen vuoksi. Ratkaisuja tutkimalla havaittiin, että ennakoitavuuden voidaan lähtökohtaisesti katsoa toteutuneen Korkeimman hallinto-oikeuden oikeuskäytännössä. Ratkaisua KHO 2015:161 on mahdollista kyseenalaistaa, jos suurin painoarvo annetaan tilanteen muodollisille olosuhteille. Aineellisten olosuhteiden valossa taas ratkaisu voidaan nähdä perusteltuna ja ennakoitavuuden mukaisena. Erilainen tulkintamahdollisuus korostaa palkan ja työkorvauksen välisen rajanvedon monimuotoisuutta: rajanveto tehdään aina yksittäisen tilanteen kokonaisarvioinnin perusteella, ja eri seikoille on mahdollista antaa ainakin jossain määrin toisistaan poikkeavia painoarvoja. Yhtä absoluuttista totuutta palkan ja työkorvauksen välillä on siten vaikea saavuttaa.
Käytännön tasolla rajanveto näiden kahden suorituslajin välillä ei kuitenkaan ole erityisen selkeä. Aina nimenomaista sopimusta sen koommin työ- kuin toimeksiantosuhteestakaan ei ole tehty, ja toisinaan tosiasialliset olosuhteet eivät vastaa solmitun sopimuksen sisältöä. Tällöin päätös suorituslajista tehdään erilaisten muodollisten ja aineellisten tunnusmerkkien avulla suoritettavan kokonaisarvioinnin perusteella. Sekä suorituksen maksajalle että suorituksen saajalle on tärkeää, että suorituksen laji on etukäteen selvitettävissä. Palkan ja työkorvauksen maksajan velvollisuudet poikkeavat toisistaan. Suorituksen saajan näkökulmasta taas merkityksellisin ero on, että työkorvaus on mahdollista kanavoida työn suorittajan yritykselle. Palkka sen sijaan on aina saajan henkilökohtaista ansiotuloa.
Verovelvollisten tulisi voida luotettavasti tehdä rajanveto näiden kahden tulolajin välillä voimassa olevan ohjeistuksen sekä verotus- ja oikeuskäytännön perusteella, mikä korostaa verotuksen johdonmukaisuuden ja ennakoitavuuden merkitystä. Ennakoitavuuden toteutuminen luo verovelvolliselle edellytykset arvioida toimiensa verokohtelua etukäteen. Tutkimuksen tavoitteena olikin selvittää, minkä tunnusmerkkien pohjalta rajanveto palkan ja työkorvauksen välillä tehdään ja toisaalta tutkia, onko ennakoitavuus toteutunut palkan ja työkorvauksen välistä rajanvetoa koskevassa oikeuskäytännössä.
Tutkielma toteutettiin lainopillisille tutkielmalle tyypilliseen tapaan analysoimalla ja systematisoimalla voimassa olevia oikeuslähteitä ja -tapauksia. Ennakoitavuuden näkökulmasta analysoitaviksi oikeustapauksiksi valittiin Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisuja niiden ennakoitavuutta ja verotuksen yhtenäisyyttä turvaavan tavoitteen vuoksi. Ratkaisuja tutkimalla havaittiin, että ennakoitavuuden voidaan lähtökohtaisesti katsoa toteutuneen Korkeimman hallinto-oikeuden oikeuskäytännössä. Ratkaisua KHO 2015:161 on mahdollista kyseenalaistaa, jos suurin painoarvo annetaan tilanteen muodollisille olosuhteille. Aineellisten olosuhteiden valossa taas ratkaisu voidaan nähdä perusteltuna ja ennakoitavuuden mukaisena. Erilainen tulkintamahdollisuus korostaa palkan ja työkorvauksen välisen rajanvedon monimuotoisuutta: rajanveto tehdään aina yksittäisen tilanteen kokonaisarvioinnin perusteella, ja eri seikoille on mahdollista antaa ainakin jossain määrin toisistaan poikkeavia painoarvoja. Yhtä absoluuttista totuutta palkan ja työkorvauksen välillä on siten vaikea saavuttaa.