1

SISÄLLYSLUETTELO           
 
 
TIIVISTELMÄ 7 
 
 
LYHENNELUETTELO 9 
 
 
OIKEUSTAPAUSLUETTELO 11 
 
 
1. JOHDANTO 13 
 
1.1 Tutkimuksen taustoja 14 
 
1.2 Tutkimustehtävä ja tutkimuksen tavoite 16 
 
1.3 Tutkimuksen kulku 18 
 
1.4 Lähteet 19 
 
 
2. SUOMEN MAATALOUS JA MAATALOUSVEROTUKSEN PÄÄKOHDAT 20 
 
2.1 Maatalous elinkeinona Suomessa 22 

2.1.1 Maatalouden määritelmä 22 
2.1.2 Maataloustuet 23 

 
2.2 Maatalouden verotus 25 

2.2.1 Rajanveto MVL:n ja muiden tulolähteiden välille 25 
2.2.2 Maatalouden veronalaiset tulot ja vähennyskelpoiset menot 27 
2.2.3 Maatalouden puhdas tulo 28 
2.2.4 Tulojen ja menojen jaksottaminen 29 
2.2.5 Jälleenhankinta- ja tasausvaraus sekä muut varaukset 30 
2.2.6 Metsätulon verotus 32 

 
 
3. MAATALOUDEN SUKUPOLVENVAIHDOSPROSESSIN SUUNNITTELU 34 
 
3.1 Ennakkoratkaisut verotuksesta, tuista ja rahoittajilta 38 
 
3.2 Nuoren viljelijän aloitustuki 40 

3.2.1 Nuori viljelijä 41 
3.2.2 Tilan elinkelpoisuus 43 
3.2.3 Useampia jatkajia, jatkajana yhtiö ja muut erityistilanteet 44 
3.2.4 Tuen rakenne ja määrä 45 



 2

 



 3

3.3 Luopumistukea luopujalle 46 
3.3.1 Luopumistapa ja ikärajat 47 
3.3.2 Luopumistuen myöntämisehdot ja uinuva eläkeoikeus 48 

 
3.4 Asumisjärjestelyt ja syytinki 49 
 
3.5 Inhimillinen näkökulma, sisarosuudet ja avioliitto 52 

3.5.1 Jatkajan ja luopujan valmiudet 52 
3.5.2 Sisarosuudet 53 
3.5.3 Avioliitto 53 

 
3.6 Sukupolvenvaihdoksen jälkeen 54 

3.6.1 Jatkajan toimet 54 
3.6.2 Luopujan toimet 55 

 
 
4. SUKUPOLVENVAIHDOKSEN TOTEUTUSVAIHTOEHDOT 57 
 
4.1 Kauppa 57 

4.1.1 Kauppahinta 57 
4.1.2 Kauppakirja 59 

 
4.2 Lahja 60 
 
4.3 Lahjanluonteinen kauppa 61 
 
4.4 Maatilan siirtyminen perintönä 62 
 
4.5 Vaiheittainen sukupolvenvaihdos, vuokraaminen ja muita erityistilanteita 63 
 
 
5. SUKUPOLVENVAIHDOKSEN VEROSUUNNITTELU 66 
 
5.1 Jatkajaa koskeva perintö- ja lahjavero 68 

5.1.1 Lahjaveroluokat, verovelvollisen toimet ja veron määräytyminen 69 
5.1.2 Perintöveron määräytyminen 70 
5.1.3 Varallisuuden arvostaminen ja vähennykset 70 
5.1.4 Luovuttajalle jäävät jatkajan verorasitusta pienentävät velvoitteet 72 

 
5.2 Sukupolvenvaihdoshuojennus perintö- ja lahjaverotuksessa 74 

5.2.1 Ehdot ja soveltamisala 75 
5.2.2 Varallisuuden arvostaminen 77 
5.2.3 Huojennussanktio 78 

 



 4



 5

5.3 Luopujaa koskeva tuloverotus 78 
5.3.1 Luovutusvoittovero 78 
5.3.2 Veronalaiset tulot ja omaisuusosien arvostaminen 79 
5.3.3 Tuloverosuunnittelu 81 

 
5.4 Huojennussäännökset tuloverotuksessa 82 

5.4.1 Ehdot 83 
5.4.2 Verovapauden menettäminen 84 
5.4.3 Tulkintakäytännöistä 84 

 
5.5 Jatkajaa koskeva tuloverotus 85 

5.5.1 Vähennysoikeuksista 86 
5.5.2 Poistoista 87 

 
5.6 Arvonlisävero ja varainsiirtovero 87 
 
5.7 Yritysmuotojen verotuksellista vertailua sukupolvenvaihdostilanteessa 89 

5.7.1 Yksityinen maataloudenharjoittaja 90 
5.7.2 Avoin yhtiö ja kommandiittiyhtiö 90 
5.7.3 Maatalous- eli verotusyhtymä 91 
5.7.4 Osakeyhtiö 92 
5.7.5 Osuuskunta 93 
5.7.6 Kuolinpesä 94 

 
 
6. LOPPUPÄÄTELMIÄ JA TULEVAISUUDENNÄKYMIÄ 96 
 
6.1 Sukupolvenvaihdostilanteita koskevat lakimuutokset 96 
 
6.2 Metsätilojen sukupolvenvaihdokset tulevaisuudessa 100 
 
6.3 Tutkimuksessa erityisesti esiin nousseita seikkoja 102 
 
 
LÄHDELUETTELO 103 
 



 6

 



 7

VAASAN YLIOPISTO 
Kauppatieteellinen tiedekunta 
Tekijä:    Jaana Nurmela 
Tutkielman nimi:   Maatilan sukupolvenvaihdoksen toteutus ja  
     verosuunnittelu 
Ohjaaja:    Professori Asko Lehtonen 
Tutkinto:    Kauppatieteiden maisteri 
Laitos:    Talousoikeuden laitos 
Oppiaine:    Talousoikeus 
Linja:     Verojuridiikka 
Aloitusvuosi:    2003 
Valmistumisvuosi:   2008          Sivumäärä: 109 
 
TIIVISTELMÄ 
 
Maatalouden harjoittaminen on tällä hetkellä Suomessa murrosvaiheessa. Muuttunee-
seen toimintaympäristöön sopeutuminen on haastavaa. Maatalouden sukupolvenvaih-
dosprosessin tunteminen ja siihen ryhtymisen tukeminen ovat valtiovallan ja muiden 
toimijoiden tärkeimpiä tehtäviä maatalousyrittäjyyden ja maamme alueellisen kehityk-
sen turvaamiseksi. Haastava ja muuttumassa oleva toimintaympäristö innostivat lähte-
mään tutkimaan juuri maatalouden sukupolvenvaihdosta. Haluan löytää asioiden taus-
talla vaikuttavia seikkoja ja ratkaisuehdotuksia ongelmatilanteisiin. 
 
Sukupolvenvaihdos on yleisin tapa aloittaa maatilan pito maamme perheviljelmävaltai-
silla tiloilla. Sukupolvenvaihdos on monitahoinen ja -vaiheinen prosessi. Tarkoituksen-
mukaisimman toteutusvaihtoehdon löytäminen on aina tilannesidonnaista ja asianosai-
sista riippuvaista. Prosessin läpiviemiseksi on varattava riittävästi aikaa ja asiantuntijoi-
den apu on yleensä aina tarpeen. Yleispäteviä neuvoja sukupolvenvaihdoksen toteutta-
miseksi on turha edes yrittää lähteä esittämään, mutta tavoitteena on löytää kattava ja 
kaikille osapuolille edullinen kokonaisratkaisu sukupolvenvaihdoksen suorittamiseksi 
tällä hetkellä vallitsevissa olosuhteissa. Tuon tutkimuksessa esille eri toteutusvaihtoeh-
dot, niiden valmistelussa huomioon otettavat seikat ja tärkeimmät näkökohdat niiden 
onnistuneeseen soveltamiseen. Pääpaino tutkimuksessa on sukupolvenvaihdoksen vero-
suunnittelussa. 
 
Pääasiallisesti sukupolvenvaihdos toteutetaan joko kaupalla, lahjalla tai lahjanluontei-
sella kaupalla. Se voidaan viedä läpi myös vaiheittaisena tai vuokraamisen kautta. Maa-
talousyrittäjän kuoltua maatila siirtyy jatkajalle perintönä. Parhaisiin tuloksiin päästään, 
kun sukupolvenvaihdoksen suunnittelu aloitetaan hyvissä ajoin luopujan vielä eläessä. 
Maatalouden ja muun yritystoiminnan sukupolvenvaihdoksen verotuskohtelu sekä tuki-
lait ovat muuttumassa. Joitain muutoksia perintö- ja lahjaverolakeihin on jo tehty. 
Suunnitteilla olevat ja jo toteutetut lakimuutokset ovat pääosin sukupolvenvaihdoksia 
edesauttavia. Eri asia on sitten, mikä muutosten käytännön merkitys on, ovatko muutok-
set tarkoituksenmukaisia ja toteutuvatko pitkän tähtäimen tavoitteet. 
 
 
AVAINSANAT: maatalous, sukupolvenvaihdos, verosuunnittelu 



 8



 9

LYHENNELUETTELO 
 
 
AVL  Arvonlisäverolaki 30.12.1993/1501 
EU  Euroopan unioni 
EVL  Laki elinkeinotulon verottamisesta 24.6.1968/360 
HAO  Hallinto-oikeus 
KHO  Korkein hallinto-oikeus 
KVL  Keskusverolautakunta 
MELA  Maatalousyrittäjien eläkelaitos 
MK  Maakaari 12.4.1995/540 
MMM  Maa- ja metsätalousministeriö 
MmVM Maa- ja metsätalousvaliokunnan mietintö 
MTK  Maa- ja metsätaloustuottajain keskusliitto r.y. 
MVL  Maatilatalouden tuloverolaki 15.12.1967/543 
MYEL  Maatalousyrittäjän eläkelaki 22.12.2006/1280 
PerVL  Perintö- ja lahjaverolaki 12.7.1940/378 
PK  Perintökaari 5.2.1965/40 
SPV  Sukupolvenvaihdos 
TE-keskus Työvoima- ja elinkeinokeskus 
TVL  Tuloverolaki 30.12.1992/1535 
VAL  Laki varojen arvostamisesta verotuksessa 22.12.2005/1142 
VaVM  Valtiovarainvaliokunnan mietintö 
VML  Laki verotusmenettelystä 18.12.1995/1558 
VSVL  Varainsiirtoverolaki 29.11.1996/931 



 10



 11

OIKEUSTAPAUSLUETTELO 
 
 
Korkein hallinto-oikeus 
12.7.1991 taltio 2379  KHO 1991-B564     s. 75 
13.6.1995 taltio 2590  KHO 1995-B-513     s. 80 
13.7.1998 taltio 1305         s. 22 
30.7.1999 taltio 1927         s. 93 
20.8.1999 taltio 2081         s. 83 
9.8.2000 taltio 2114  KHO 2000:49        s. 83 ja 94 
10.9.2004 taltio 2255         s. 50 
 
Hallinto-oikeus 
Hämeenlinnan HAO 21.6.2006 taltio 06/0248/1       s. 73 ja 76 
Kuopion HAO 13.10.2005 taltio 05/0680/3      s. 76 
 



 12



 13

1. JOHDANTO 
 
 
Maatalouden harjoittaminen elinkeinona on tällä hetkellä Suomessa monelta osin mur-
rosvaiheessa. Maatilojen määrä on vähentynyt, erityisesti viimeisen reilun vuosikym-
menen aikana merkittävästi. Yhtenä syynä tälle voidaan esittää maataloudessa tapahtu-
nut ja edelleen meneillään oleva alueellinen rakennemuutos.1 Jäsenyys Euroopan 
unionissa on muuttanut maatalouden toimintakenttää merkittävästi. EU:n maatalouspo-
litiikkaan sopeutuminen on kestänyt viimeiset kymmenen vuotta. Mukautuminen nope-
asti ja usein yllättävästikin vaihtelevaan ilmapiiriin jatkuu koko ajan.2  
 
Epävarmat tulevaisuudennäkymät ja maatalouden harjoittamisen heikentynyt kannatta-
vuus vauhdittavat elinkeinon epäsuotuisaa kehitystä. Maataloutta voidaan suunnitella 
vain lyhyellä aikavälillä ja epävarmuustekijöitä on paljon. Maatilatalouden koko luonne 
on muuttunut, mikä käy ilmi esimerkiksi tilakokojen voimakkaasta suhteellisesta kas-
vusta ja maatalouden koneellistumisesta. Toisaalta tilakoot eivät nykyolosuhteissa pääse 
kasvamaan vapaasti lainsäädännöstä ja tukien ehdoista johtuvien erityisten rajoitusten 
vuoksi. Lisäksi maatalousyrittäjien muualta kuin maatilalta saadut tulot ovat koko ajan 
kasvussa.3

 
Maatalouden harjoittamiselle on ominaista EU:n tarkka valvonta. Tukien myöntäminen 
riippuu tiukasti yksityiskohtaisista säännöstöistä. Liikkumavara on vähentynyt ja byro-
kratia lisääntynyt. On siis tärkeää, että myös sukupolvenvaihdoksen eri vaiheissa ote-
taan huomioon sääntöjen asettamat vaatimukset ja toimintaympäristön erityisluonne. 
EU:n, valtion ja kuntien myöntämät tuet näyttelevät merkittävää osaa niin luopujan kuin 
jatkajankin taloudessa. Lisäksi haastavaa on se, että säännöt ja tukien myöntämisen eh-
dot päivittyvät koko ajan. Tässä tulee esille lainsäädännön ominaispiirre. Lait ja asetuk-
set muuttuvat nopeasti ja vain harvoin painettu teksti on ajantasaista. Aihetta nimen-
omaisesti käsittelevä kirjallisuus on vähäistä ja vanhenee vauhdilla. 
 

                                                 
1 Väre 2007: 5. 
2 Maatalouspolitiikan vaihtoehdot -työryhmä 2007: 10. 
3 Stenlund 2003: 90; Väre 2007: 5. 



 14

1.1 Tutkimuksen taustoja  
 
Yrityksen sukupolven- ja omistajanvaihdoksia käsittelevää kirjallisuutta löytyy suhteel-
lisen paljon, mutta aiheen soveltamista maatalouselinkeinoon on tutkittu verrattain vä-
hän. Kaiken kaikkiaan maatalouden muitakin verotusmenettelyjä on Ossan (2001) mu-
kaan tutkittu verrattain vähän, ja aiheesta on yhä vaikea löytää ajantasaista tutkimustie-
toa.4 Tilanteeseen ei ole tullut merkittäviä muutoksia kuluneen seitsemän vuoden aika-
na, vaikka joitain tutkimuksia onkin julkaistu. Ongelmia on löydetty, niiden aiheuttajia 
paikallistettu ja tarvittaviin toimenpiteisiin on ainakin joiltain osin ryhdytty. Esimerkiksi 
lainsäätäjät pureutuvat parasta aikaa maatalouden sukupolvenvaihdosten ongelmakoh-
tiin. Valtiovallan on ensiarvoisen tärkeää ottaa päätöksissään huomioon maatilojen tä-
mänhetkinen kriittinen tila ja edesauttaa omistajanvaihdosprosessien muuttamista sekä 
luopujalle että jatkajalle helpommaksi.5

 
Sukupolvenvaihdos on tärkeä tapahtuma sekä maatalouden jatkumisen ja kehityksen 
että koko maaseudun elinvoimaisuuden kannalta.6 Sukupolvenvaihdokset tulevat koko 
ajan ajankohtaisemmiksi Suomen perheviljelmävaltaisilla maatiloilla, kun maatalou-
denharjoittajat, kuten muutkin tällä hetkellä työikäiset, saavuttavat eläkeikää kiihtyvää 
vauhtia. Asianosaisten on mietittävä, kuinka tilanpitoa jatketaan vai jatketaanko ollen-
kaan. Kun jatkaja löytyy perhepiiristä, on mahdollisimman aikaisessa vaiheessa käyn-
nistettävä huolellinen suunnittelu sukupolvenvaihdosprosessin toteuttamisesta. Vero-
suunnittelumahdollisuudet voivat jäädä varsin vähäisiksi, jos suunnittelu aloitetaan liian 
myöhään. Parhaimmillaan sukupolvenvaihdos toimii yhtenä maatilan kauaskantoisista 
kehittämistoimenpiteistä. 
 
Maatilan sukupolvenvaihdos on moniulotteinen kokonaisuus, jonka toteutus on hyvä 
aloittaa ajoissa ja harkiten. Usein asiantuntijan apu on tarpeen. Sukupolvenvaihdosta on 
mietittävä ja käytettävissä olevia vaihtoehtoja punnittava aina sekä luopujan että luovu-
tuksen saajan näkökulmasta. Tilan siirtyminen jatkajalle on aina valtava muutos luopu-
jan elämässä ja siinä siirtyy suuri vastuu jatkajalle. 
 
Sukupolvenvaihdos on yleisin tapa aloittaa tilanpito. Tavallisesti se toteutetaan siten, 
että lapsi ostaa tilan vanhemmiltaan ja ryhtyy maatalousyrittäjäksi. Nuoren jatkajan on 
arvioitava maatalouden yleisiä kehitysnäkymiä ja suunniteltava tarkasti, mihin hänen 

                                                 
4 Ossa 2002: V. 
5 Pyykkönen 2001: 1. 
6 Kovalainen & Turpeinen 2000: 5. 



 15

oman tilansa kilpailukyky tulee rakentumaan. Sukupolvenvaihdoksessa tilan toiminnot 
on hyvä ottaa suurennuslasin alle ja punnita tarkasti, mihin suuntaan tilanpitoa kehite-
tään. On mietittävä, mikä tuotantosuunta takaa parhaat onnistumismahdollisuudet ja 
millä toimenpiteillä toivottuun tulokseen päästään.7 Viljelijän omat ja tilan ominaisuu-
det vaikuttavat merkittävästi menestymiseen, mutta toimintaympäristön pelisääntöjen 
tunteminen ja resurssien oikea-aikainen hyödyntäminen luo omalta osaltaan kilpailuetua 
ja mahdollistaa jatkuvan kehittymisen.  
 
Yhteiskunnallinen haaste on tehdä yrittäjyydestä, erityisesti maatalousyrittäjyydestä 
houkutteleva vaihtoehto tuleville sukupolville. Maa- ja metsätalousministeriön vuoden 
2006 lopulla asettama työryhmä keskittyi etsimään menetelmiä maatilojen sukupolven-
vaihdoksen verokohtelun keventämiseen muiden maa- ja elintarviketalouden toiminta-
edellytysten muutoksiin varautumiskeinojen ohella. Työryhmän tavoitteena oli esimer-
kiksi löytää aiheesta käytävään keskusteluun uusia näkökulmia. Se tarkasteli maa- ja 
elintarviketalouden tulevaisuuden haasteita ja esitti niihin ratkaisumalleja sekä paran-
nuskeinoja. Työryhmämuistion mukaan sukupolvenvaihdoksista tulee poistaa perintö- 
ja lahjavero ja eri yritysmuotojen vero- ja tukikohtelu tulee mahdollisuuksien mukaan 
yhtenäistää.8

 
Ennen vuoden 2007 eduskuntavaaleja ja niiden jälkeen on keskusteltu paljon sukupol-
venvaihdosten helpottamisesta ainakin verotuksellisin keinoin. Suhtautuminen perintö-
veroon on muuttunut viime vuosina ja keskustelu aiheesta koko ajan lisääntynyt. Matti 
Vanhasen toisen hallituksen ohjelmaan kirjattiin perintöveron keventäminen verotetta-
van perinnön alarajaa nostamalla sekä lesken ja alaikäisten lasten asemaa helpottamalla. 
Hallituksen ohjelmassa on lisäksi perheyrittäjyyden edistäminen, joka toteutetaan halli-
tusohjelman mukaan poistamalla perintö- ja lahjaverotus kokonaan yritysten sekä maa- 
ja metsätilojen sukupolvenvaihdoksista. Huojennus kohdistetaan hallitusohjelman mu-
kaan vain aitoon yritys- ja maataloustoiminnan tuotannolliseen toimintaan liittyvään 
omaisuuteen. Maatalouden jatkajan osalta huojennuksen soveltamiskohteita ei muute-
ta.9

 
Lakimuutokset ovat jo toteutuneet perintöveron alarajan nostamisen ja sekä perintö- että 
lahjaveron kolmannen veroluokan poistamisen osalta. Hallituksen esityksen mukaan 
näin vältytään verotaloudellisesti vähämerkityksisempien pienten perintöjen verottami-

                                                 
7 Maa- ja metsätalousministeriö 2006a. 
8 Maatalouspolitiikan vaihtoehdot -työryhmä 2007: 5. 
9 Valtioneuvosto 2007: 15. 



 16

selta ja kohtuuttoman raskailta verorasituksilta, jotka ovat langenneet kolmannessa ve-
roluokassa oleville perillisille tai lahjansaajille.10 Lisäksi lahjan ja perinnön verotus 
eriytettiin omille veroasteikoilleen. Myös lahjaveron alarajaan tehtiin indeksikorotus 
vuoden 2008 alusta voimaan tulleessa lakimuutoksessa (perintö- ja lahjaverolaki, PerVL 
12.7.1940/378, 14 § ja 19 a §). 
 
Maa- ja metsätilan sekä muiden yritysten sukupolvenvaihdoshuojennuksen osalta lain-
muutostyö on tätä tutkimusta suoritettaessa vielä kesken. Hallitus on perumassa lupaus-
taan täydestä verovapaudesta. Tällä hetkellä huojennuksen määrää ollaan ainoastaan 
korottamassa 60 prosentista 80 prosenttiin.11 Sukupolvenvaihdoksiin kohdistuvien ve-
rokevennysten tarkoituksenmukaisuudesta on esitetty mielipiteitä niin puolesta kuin 
vastaankin. Aika näyttää, millä tavoin valtiovallan päätökset vaikuttavat sukupolven-
vaihdosprosessien kehitykseen tulevaisuudessa. Vaikka perintö- ja lahjaveron merkitys 
on käytännössä vähäinen useimmissa maatalouden sukupolvenvaihdostilanteissa ja tilan 
kauppahinnan muotoutumiseen vaikuttavat pääasiassa aivan muut seikat, jo tapahtuneet 
lakimuutokset ja mahdollisesti tulevaisuudessa muuttuvat säännökset peilaavat suuntaa, 
johon yrityksen sukupolvenvaihdosten verokohtelun osalta ollaan menossa.12

 
 
1.2 Tutkimustehtävä ja tutkimuksen tavoite 
 
Maatalouden sukupolvenvaihdos on alalla toimijoiden ja usean tutkimuksessa käyttä-
mäni lähdeteoksen mukaan monimutkainen ja eriluonteisia vaiheita sisältävä prosessi, 
jonka onnistunut toteutus vaatii eri tahojen saumatonta yhteistyötä. Tämän tutkimuksen 
tarkoituksena on selventää maatalouden sukupolvenvaihdoksen vaiheita osapuolten 
mahdollisimman edullisen verotuksen näkökulmasta. Tutkimuksen tavoitteena on antaa 
yleinen kuvaus sukupolvenvaihdoksen etenemisestä maatilalla ja prosessin aikana huo-
mioonotettavista seikoista. Tavoitteena on löytää kattava ja edullinen kokonaisratkaisu 
maatilatalouden omistajanvaihdokselle tällä hetkellä vallitsevissa olosuhteissa, voimas-
sa olevien sääntöjen ja ehtojen asettamissa rajoissa. Alalla toimivien asiantuntijoiden 
mielipiteitä ei sovi jättää huomiotta, ja olenkin jossain määrin ottanut tutkimukseeni 
alan ammattilaisten näkökulmia käsiteltävistä asioista. Heidän mielipiteillään siitä, mi-
ten ala kehittyy, on suuri merkitys. 
 

                                                 
10 HE 58/2007: Perustelut. 
11 Kangas 2008. 
12 Kohtala 2008. 



 17

Osapuolten erilaiset tavoitteet ja näkökannat tekevät sukupolvenvaihdosprosessin suun-
nittelusta haastavan. Lisäksi jatkuvasti muuttuva lainsäädäntö ja esimerkiksi tukien 
myöntämisen edellytysten päivittäminen, ja hyvin usein monimutkaistuminen tavallisen 
maataloudenharjoittajan kannalta tarkasteltuna, tuovat omat erityispiirteensä maatalou-
den sukupolvenvaihdoksen verosuunnitteluun. Jotta päästäisiin sekä luopujan että jatka-
jan kannalta parhaaseen mahdolliseen ratkaisuun, on punnittava tarkoin käytettävissä 
olevia vaihtoehtoja ja vertailtava niitä keskenään. On muistettava, että jokaisella tilalla 
ja sen omistajalla on omat erityistarpeensa ja toivotun kokonaisratkaisun löytäminen on 
aina tilannesidonnaista. Yleispätevien neuvojen esittäminen on varsin vaikeaa. Tarkas-
telen tutkimuksessani eri vaihtoehtoja maatalouden sukupolvenvaihdoksen toteuttami-
seksi ja vertailen niiden ominaispiirteitä ja seuraamuksia keskenään. Keskityn nimen-
omaan maatalouden sukupolvenvaihdokseen. Rajaan esimerkiksi metsä- ja erikoismaa-
talouden tutkimusalueen ulkopuolelle. Painopiste on maatalouden sukupolvenvaihdok-
sen verosuunnittelussa. 
 
Sukupolvenvaihdoksessa huomioonotettavat verotukselliset seikat liittyvät pääsääntöi-
sesti lahja-, perintö-, luovutusvoitto-, tulo-, varainsiirto-, arvonlisä- ja metsäverotuk-
seen.13 Käsittelen tutkimuksessani yksityiskohtaisesti muita verolajeja, paitsi metsäve-
rotusta. Jossain määrin on tarkoituksenmukaista käsitellä myös metsäverotusta ja esitte-
len pääpiirteet metsätulon verottamisesta. Huojennussäännökset ovat niin merkittäviä 
sukupolvenvaihdostilanteessa, että käsittelen huojennuksia perintö- ja lahjaverotuksessa 
sekä tuloverotuksessa omissa alaluvuissaan. 
 
Tutkimuksen tavoitteena on löytää keinot suorittaa sukupolvenvaihdos maatilalla tarkoi-
tuksenmukaisella tavalla niin luopujan kuin jatkajankin tarpeet huomioiden. Pääpaino 
on sukupolvenvaihdosprosessissa kulloinkin sovellettaviksi tulevilla verosäännöksillä. 
Pyrkimyksenäni on selvittää voimassa olevien säännösten sisältöä, tulkintakäytäntöä ja 
soveltuvuutta yksittäisiin tilanteisiin. Tutkimukseni on oikeusdogmaattinen eli tutkin 
maatalouden sukupolvenvaihdosta ja sen verotusta voimassa olevan lainsäädännön pe-
rusteella sekä tuomioistuinratkaisujen ja käytännön esimerkkien avulla. 
 
 

                                                 
13 Osuuspankki 2007: 13. 



 18

1.3 Tutkimuksen kulku 
 
Etenen tutkimuksessani yleisistä asiakokonaisuuksista yksityiskohtaisempiin. Viiden-
nessä eli toiseksi viimeisessä luvussa pääsen asian ytimeen, maatalouden sukupolven-
vaihdoksen verosuunnitteluun. Johdanto-luvussa esittelen tutkimuskohteen ja herätän 
lukijan mielenkiinnon käsiteltävään ajankohtaiseen aiheeseen. Johdannossa myös perus-
telen pro gradu -tutkielmani aihevalinnan. Toisessa alaluvussa määrittelen tutkimusteh-
tävän ja tutkimuksen tavoitteet. Myös lähteet käydään läpi ja niiden käyttö perustellaan 
johdanto-luvussa. 
 
Johdantoa seuraavassa toisessa luvussa käsittelen maatalouden harjoittamista osana 
Suomen elinkeinoelämää. Siinä selvitän, mitä maatalous on, ja mitkä seikat maatalou-
den harjoittamiseen merkittävimmin vaikuttavat. Toisessa luvussa esittelen myös maata-
lousverotuksen pääpiirteet, kun ensin käyn läpi verotuksen peruskäsitteet.  Kolmannessa 
luvussa siirryn tutkimaan maatilan omistajanvaihdoksia ja nimenomaan sukupolven-
vaihdosprosessia. Systematisoin sukupolvenvaihdoksen suunnittelussa huomioonotetta-
vat seikat päätöksen tekemisestä sukupolvenvaihdoksen jälkeisiin seurantatoimenpitei-
siin. 
 
Sukupolvenvaihdosprosessin suunnittelusta jatketaan neljänteen lukuun, jossa vertailen 
maatalouden sukupolvenvaihdoksen eri toteutusvaihtoehtoja, niiden seuraamuksia sekä 
toimintamuotoja sukupolvenvaihdoksen jälkeen. Tutkin sukupolvenvaihdoksen vero-
tuksellisia kysymyksiä ja ongelmakohtia verolajeittain luvussa viisi. Esittelen verojen 
määräytymisperusteet ja sukupolvenvaihdostilanteessa sovellettavat huojennussäännök-
set. Huomioonotettavat seikat hahmottuvat paremmin, kun verorasitusta käsitellään jat-
kajan ja luopujan osalta omina kokonaisuuksinaan. 
 
Kuudennessa eli viimeisessä pääluvussa esittelen tutkimuksen yhteydessä esille tulleita 
omia näkökohtiani, prosessin aikana erityisesti esille nousseita asioita ja tutkimuksen 
pohjalta tekemiäni johtopäätöksiä. Esitän myös perustellun mielipiteeni siitä, mitä alalla 
tulee tulevaisuudessa tapahtumaan. Sukupolvenvaihdosprosessi on nimenomaan vero-
tuksellisten seikkojen osalta tällä hetkellä murrosvaiheessa, ja eri tahojen mielipiteet 
tulevaisuuden kehityssuunnasta vaihtelevat merkittävästi. 
 



 19

1.4 Lähteet 
 
Käytän tutkimuksessani lähteitä monipuolisesti. Painetusta kirjallisuudesta olen poimi-
nut maataloutta ja sukupolvenvaihdoksia koskevia asioita siinä määrin, kun tieto on ajan 
tasalla. Monissa kohden elektroniset lähteet ovat ainoita, joissa on ajantasaista tietoa. 
Niistä tieto on myös helposti löydettävissä ja luettavissa, koska niiden sisältö on mones-
ti suunniteltu sukupolvenvaihdoksen toimijoille itselleen. Tämän käytännön tiedon li-
säksi tarvitaan luonnollisesti teoreettisia perusteluita ja lähtökohtia asioille. Nämä löy-
tyvät usein painetusta kirjallisuudesta. 
 
Olen valikoinut lähteiksi myös muutaman artikkelin verotuksen ja maatalouden ajan-
kohtaisjulkaisuista. Alan toimijoiden näkemykset on tärkeää ottaa huomioon, ja siksi 
olen haastatellut myös kolmea eteläpohjalaista sukupolvenvaihdosasiantuntijaa. Näin 
olen saanut kosketuksen myös käytännön toimintakenttään ja arvokkaita mielipiteitä 
siitä, mihin suuntaan maataloudessa ja sukupolvenvaihdoksissa ollaan tällä hetkellä me-
nossa. 
 
Lain valmistelutöillä on suuri merkitys säännösten ymmärtämisessä. Niissä hallitus on 
perusteellisesti esitellyt eduskunnalle ehdotuksensa uudeksi laiksi ja toimivaltainen va-
liokunta on ottanut siihen kantaa. Tämän tutkimuksen aihetta käsittelevä lainsäädäntö 
on joiltain osin muuttunut ihan viime vuosien aikana ja muutoksia on edelleen odotetta-
vissa. Hallitusten esitysten ja muun lainvalmistelumateriaalin, esimerkiksi valiokunta-
mietintöjen, käyttö lähteenä auttaa näkemään lakien perusteluja sekä taustalla vaikutta-
via seikkoja. 



 20

2. SUOMEN MAATALOUS JA MAATALOUSVEROTUKSEN PÄÄKOHDAT 
 
 
Maatalouden harjoittamisen luonne on jo vuosia kehittynyt Suomessa samaan suuntaan. 
Maatilojen määrä vähenee, tilakoko kasvaa ja kotieläintilojen osuus kaikkien tilojen 
määrästä laskee. Maataloustuotannon monimuotoisuus on vähentynyt ja tuotanto on yhä 
erikoistuneempaa yhteen tai harvoihin tuotantosuuntiin. Kehitys noudatteli samoja linjo-
ja myös viime vuonna. Vuoden 2007 lopussa Suomessa oli noin 67 000 aktiivista maati-
laa. Lukumäärä väheni hieman yli 2 000 tilalla vuodesta 2006. Maatilojen keskimääräi-
nen peltoala kasvoi vähän yli hehtaarin viime vuodesta ja karjatilojen suhteellinen kar-
jakoko on kasvamassa. Emolehmiä ja hevosia kasvattavat tilat muodostavat poikkeuk-
sen siitä, että kotieläintilojen määrä on jo kauan vähentynyt kasvinviljelytiloja nope-
ammin.14  
 
Yksi ominaispiirre suomalaiselle maataloudelle on se, että maatalousyrittäjät saavat yhä 
enenevässä määrin tuloja tilan ulkopuolelta.15 Kovinkaan suurella osalla tiloista ei ole 
mahdollisuutta laajentaa toimintaansa sellaisiin mittoihin, että maatalouden harjoittami-
nen olisi kannattavaa. Niillä tiloilla, jotka ovat lähteneet mukaan kovenevaan kilpailuun 
ja laajentaneet toimintaansa tarvittavissa määrin, käytetään yhä enemmän ulkopuolista 
työvoimaa, ja myös maataloudessa ulkoistaminen lisääntyy. Maatalousyrittäjät hyödyn-
tävät alihankkijoita koko ajan enemmän, jotta he pystyvät keskittymään omaan ydin-
osaamiseensa. Maatalousyrittäjiin kohdistuvat vaatimukset tuntuvat monesti kohtuutto-
milta, kun heiltä vaaditaan sitoutumista hyvin pitkäksi ajaksi samalla kun esimerkiksi 
EU:n maatalouspolitiikan linjauksia tehdään vain viisivuotiskaudeksi kerrallaan. Tilan-
pitäjän on tehtävä investointisuunnitelmat usein jopa yli 25 vuodeksi ja tehdyt inves-
toinnit ovat hyvin pitkäaikaisia.16

 
Maatalouden harjoittaminen tämän päivän Suomessa vaatii maatalousyrittäjältä valta-
vasti ammattitaitoa. Tilan isäntä ja emäntä ovat vaikeasti korvattavissa mahdollisen sai-
ras- tai kuolemantapauksen sattuessa, mutta tähän ja muihin poikkeustilanteisiin on etu-
käteen varauduttava. Tilanpitäjällä on hyvä olla tukiverkosto, johon tarpeen vaatiessa 
voi turvautua. Maatilan pyörittäminen vaatii pääoman lisäksi sellaisia henkisiä valmiuk-
sia, joita vain harvalta löytyy. Paperityöt, kuten veroilmoituksen ja tukihakemusten täyt-
tö ovat olennainen osa maataloutta, joka yrittäjien on hallittava. On huolehdittava myös 

                                                 
14 Maa- ja metsätalousministeriön tietopalvelukeskus 2008. 
15 Väre 2007: 5. 
16 Havula 2008. 



 21

suhteista sidosryhmiin, kuten rahoittajiin, teurastamoihin ja meijereihin, alihankkijoita 
ja työntekijöitä unohtamatta. Suurilla maatiloilla etukäteissuunnittelun merkitys koros-
tuu. Pienten yksikköjen etuja ovat ketteryys ja joustavuus vaihtelevissa olosuhteissa.17

 
Maaseudun kehittämisestä on tulossa yhä tärkeämpi yhteiskunnallinen tavoite. Kansal-
listen toimijoiden lisäksi EU pyrkii tukemaan jäsenvaltioidensa maaseudun elinvoimai-
suutta, vaikka maamme EU-taipaleen alussa unionin maatalouspolitiikka oli kaikkea 
muuta kuin elinkeinoa ja sukupolvenvaihdoksia tukevaa. Maa- ja metsätalousministeri-
ön joulukuussa 2004 asettaman työryhmän oli määrä toimittaa neuvoston asetuksen ja 
päätöksen mukaisesti EU:n komissiolle kansallinen maaseudun kehittämisstrategia. Ra-
portista selviää, että Suomi on EU:n pohjoisin ja harvaanasutuin maa, joka on suurelta 
osin maaseutumaista aluetta. Vaikka Suomi bruttokansantuotteeltaan ja työllisyydeltään 
on EU:n keskitason yläpuolella, alueelliset erot ovat maassamme suuria. Hyvinvointi on 
keskittynyt kaupunkeihin ja niiden lähimaaseudulle. Harvaan asuttu maaseutu ja ydin-
maaseutu kärsivät rakenteellisista ongelmista. Maaseudun osin kriittiseenkin tilaan tuo-
vat kuitenkin helpotusta esimerkiksi vapaa-ajan asutuksen lisääntyminen haja-
asutusseuduilla, hyvät tietoliikenneyhteydet sekä maaseudun perinteistä yhteisöllisyyttä 
vahvistavat vireät kyläyhdistykset.18

 
Työryhmän selvityksen mukaan lähes 70 % Suomen työpaikoista on palvelualoilla. 
Myös maaseudun työpaikat nojaavat suurelta osin palvelualaan, joka työllistää pää-
asiassa nuoria ja naisia. Työllistävän vaikutuksen lisäksi palvelut takaavat maaseudun 
houkuttelevuuden asuinpaikkana. Alkutuotannolla ja jalostuksella on silläkin suuri mer-
kitys sekä Suomen talouden että maaseudun elinkeinojen kannalta. Vaikka elin-
keinorakenne maaseudulla on monipuolistunut, työpaikat ovat vähentyneet.19

 
Maatalouden tuottavuudessa Suomi on EU:n jäsenvaltioiden heikoimpien joukossa. Py-
syviä haittatekijöitä Suomen maatalouden kannalta ovat pohjoiset ilmasto-olot, pienet 
kotimarkkinat ja pitkät etäisyydet Euroopan markkinoiden ydinalueiden asiakkaisiin. 
Etäisyydet ovat pitkiä jo kotimaassakin ja peltotilusalueet monesti sirpaleisia. On odo-
tettavissa, että maatilojen lukumäärä vähenee, keskipeltoala kasvaa ja viljelijöiden kes-
ki-ikä nousee tulevaisuudessa. Suomen maaseudun perusanalyysin mukaan maaseudun 
kehittämiselle on monia haasteita. Suhteessa koko maan pinta-alaan vähäinen maatalo-
usmaa on säilytettävä hoidettuna, luonnon monimuotoisuutta on vaalittava ja ympäris-

                                                 
17 Havula 2008. 
18 Maa- ja metsätalousministeriö 2006b: 1; Havula 2008. 
19 Maa- ja metsätalousministeriö 2006b: 1–2. 



 22

tönsuojeluasioihin on kiinnitettävä huomiota yhä enemmän. Koko elintarviketalouden 
tuottavuuden ja kilpailukyvyn on parannuttava. Alueellisia eroja on vähennettävä esi-
merkiksi paikallista yhteisöllisyyttä hyödyntämällä. Elinvoimainen ja toimiva maaseutu 
säilytetään raportin mukaan ensisijaisesti eri alojen vaikuttajien tiiviin yhteistyön kaut-
ta.20

 
 
2.1 Maatalous elinkeinona Suomessa 
 
Aktiivisesti maataloutta harjoittavien tilojen määrä Suomessa vähenee koko ajan, ja ke-
hitys näyttää jatkuvan tämänsuuntaisena myös tulevaisuudessa. Edellytykset harjoittaa 
maataloutta ovat huonontuneet maassamme viime vuosina. Stenlund (2003: 26) esittää 
maatilojen kehityksessä olevan havaittavissa kaksi pääsuuntausta: osa maatiloista kas-
vaa erikoistumalla johonkin tiettyyn toimialaan, osa lisäämällä tulolähteidensä mää-
rää.21 Maatalouden muuttuneessa toimintaympäristössä maatalousyrittäjän on tehtävä 
päätös siitä, millä tavoin tilanpitoa muutetaan, jotta pysytään mukana kovenevassa kil-
pailussa ja pystytään vastaamaan sääntöjen ja tukiehtojen asettamiin alati muuttuviin 
vaatimuksiin. 
 
2.1.1 Maatalouden määritelmä 
 
Maataloudella tarkoitetaan varsinaista maataloutta sekä sellaista erikoismaataloutta 
taikka maa- tai metsätalouteen liittyvää muuta toimintaa, jota ei ole pidettävä eri liik-
keenä (Maatilatalouden tuloverolaki, MVL 15.12.1967/543, 2.1 §). Eri liikkeenä ei ole 
pidetty sivuansiotoimintaa, jota ei harjoiteta laajassa mittakaavassa, kuten omien tuot-
teiden jalostus ja myynti sekä maatilamatkailu.22

 
Maatila on MVL 2.2 §:n mukaan itsenäinen taloudellinen yksikkö, jolla harjoitetaan 
maa- tai metsätaloutta. Maatilan käsitettä arvioitaessa ensisijainen kriteeri ei ole tilan 
koko, vaan sen käyttötarkoitus. Jos tosiseikat puhuvat sen puolesta, että pienelläkin ti-
lalla selvästi harjoitetaan maanviljelyä, voidaan sitä pitää itsenäisenä maatilana. Esi-
merkiksi tilalla, johon kuului 105 hehtaaria metsää ja 14 hehtaaria muuta maata, ja jolla 
harjoitettiin vain mökkien vuokrausta, ei katsottu KHO:n ratkaisussa 13.7.1998/1305 
harjoitettavan maataloutta.23

                                                 
20 Maa- ja metsätalousministeriö 2006b: 1–2. 
21 Stenlund 2003: 26. 
22 Lehtonen 2006: 31. 
23 Ossa 2002: 13. 



 23

Maatalouden harjoittajat ovat usein luonnollisia henkilöitä tai kuolinpesiä. Kun maata-
loutta harjoittaa kahden tai useamman henkilön yhteenliittymä, jonka tarkoituksena on 
kiinteistön viljely tai hallinta, on kyseessä verotusyhtymä. Maatilan muodostavat joko 
yksi tai useampi maarekisteriin merkitty tila tai erottamaton määräala. Kun tilat tai nii-
den osat ovat yhdysviljelyksessä ja ne muodostavat yhdessä itsenäisen taloudellisen yk-
sikön, ne kuuluvat samaan maatilaan.24

 
2.1.2 Maataloustuet 
 
Eri tarkoituksiin myönnettävät tuet ovat avainasemassa maatalouden harjoittamisessa. 
Maataloustuella tarkoitetaan raha-avustusta, jota maksetaan maanviljelijöille tilanpidon 
jatkuvuuden ja kannattavuuden parantamiseksi. Tuet turvaavat maatalouselinkeinon 
harjoittamisen alueilla, joilla se ei muuten olisi taloudellisesti kannattavaa. Tukia on pe-
rusteltu esimerkiksi niiden työllistävällä vaikutuksella ja sillä, että ne edistävät yritys-
toimintaa maaseudulla. Maataloustuet takaavat sen, että suomalaisia elintarvikkeita on 
saatavilla kohtuulliseen hintaan.25

 
Suomen maatalouden tukijärjestelmän perusta on Euroopan unionin yhteinen maatalo-
uspolitiikka ja sen nojalla maanviljelijöille myönnettävät tuet. Näitä tukimuotoja täy-
dentää kansallinen tukijärjestelmä. Merkittävimmät EU-tuet ovat EU:n kokonaan rahoit-
tamat tulotuet peltokasveille ja eläimille (CAP-tuet) sekä osaksi EU-rahoitteiset luon-
nonhaittakorvaus (LFA-tuki) ja ympäristötuki. Maataloustuen osuus on lähes puolet Eu-
roopan unionin budjetista. EU:n tukijärjestelmän on kritisoitu ajavan suurtilallisten etua 
pienempien viljelijöiden kustannuksella. Tämä juontaa juurensa siitä, että tukea makse-
taan maatilan pinta-alan mukaan, hehtaaria, eläintä/eläinyksikköä tai tuotettua määrää 
kohden. Tällöin puhutaan tulotuista. Luonnonhaittakorvauksilla kompensoidaan luon-
nonolosuhteista aiheutuvaa haittaa ja ympäristötukien tarkoituksena on pitää yllä luon-
non monimuotoisuutta ja maatalousmaiseman hoitoa, ympäristönsuojelutavoitteita 
unohtamatta.26

 

                                                 
24 Ossa 2002: 14. 
25 Maa- ja metsätalousministeriö 2008. 
26 Maa- ja metsätalousministeriö 2007; Evans & Hencke 2005. 



 24

Maatilojen riippuvuus tuista ja niiden maksuajoista on koko ajan lisääntynyt ja lisääntyy 
edelleen.27 Lähes kaikki tilat ovat maataloustuen piirissä. Ossan (2002: 1) mukaan il-
man tukea toimivia tiloja oli vuonna 2002 vain murto-osa kaikista maatiloista, 1000 
kappaletta.28 Vuonna 2006 Suomi maksoi kansallisia tukia yhteensä 611,7 miljoonaa 
euroa. EU:n maataloustuki suomalaisille viljelijöille vuonna 2007 oli hieman yli 750 
miljoonaa euroa.29

 
Maatilan erilaisiin investointeihin, kuten uusien tuotantorakennusten rakentamiseen tai 
laajentamiseen on mahdollista saada maatalouden investointitukea. Tuki myönnetään 
tehokkuuden ja laadun kehittämiseen investoinnista aiheutuviin tarpeellisiin ja kohtuul-
lisiin kustannuksiin. Tuen saamisen edellytykset eri kohteisiin vaihtelevat tuotantosuun-
nittain. Kasvinviljelytilalle myönnetään investointitukea erilaisin ehdoin kuin karjatilal-
le. Kaikille tuotantosuunnille on yhteistä se, että tuen hakijan tulee olla 18–63 -vuotias 
ja hänellä tulee olla maatalouden harjoittamiseen tarvittava ammattitaito. Tilanpidolla 
tulee olla olennainen merkitys hänen toimeentulonsa kannalta. Tilanpidon kannattavuu-
den ja jatkuvuuden tulee olla taattu tulevaisuudessakin. Yksittäisen viljelijän lisäksi 
myös yhteisöjen on mahdollista saada TE-keskuksen (Työvoima- ja elinkeinokeskus) 
myöntämää investointitukea. Yhteisön määräysvallan tulee olla yhdellä tai useammalla 
tukikelpoisella henkilöllä. Tukea annetaan avustuksena, korkotukilainan korkotukena, 
valtiontakaukseen liittyvänä tukena tai näiden yhdistelmänä. Tukea voidaan myöntää 
myös asuntorahoituksena tai maatilan perinneympäristön säilyttämisen tukena.30 (Laki 
maatalouden rakennetuista 28.12.2007/1476 , 7 §.) 
 
Muuttumassa oleva maatalouden rakennetukia koskeva säännöstö tulee joiltain osin 
vaikuttamaan myös investointituen hakumenettelyyn ja tuen myöntämisehtoihin. Tehty-
jen linjausten mukaan investointitukea ei enää myönnetä investointiin, joka on aloitettu 
ennen tuen myöntämispäätöstä. Jatkossa olisi mahdollista saada varainsiirtoverovapaus 
sellaisen kiinteistön tai sen osan hankintaan, johon on myönnetty maatalouden rakenne-
tukia koskevan lain mukainen korkotukilaina. Tuen hakemiselle on myös asetettu mää-
räaika. Hakuajan päätyttyä saapuneet hakemukset käsitellään kootusti, kun ne aikai-
semmin on käsitelty yksitellen.31

 

                                                 
27 Ossa 2002: 65. 
28 Ossa 2002: 1. 
29 Ks. MTV3 2007: Kaikki Suomen maksamat kansalliset maataloustuet. Saatavissa internetissä:    
<http://img.mtv3.fi/mn_liitteet/mtv3/ohjelmat/300831.pdf>. 
30 Maaseutuvirasto 2008b. 
31 Maaseutuvirasto 2008b. 



 25

Maatalouden investointituki on ajankohtainen maatilan elinkaaren eri vaiheissa, mutta 
sen merkitys korostuu nimenomaan omistajanvaihdostilanteissa, kun jatkaja nuoren vil-
jelijän aloitustuen lisäksi tarvitsee tukea investoinneilleen. Sukupolvenvaihdostilantees-
sa tulevat pääasiassa kyseeseen tulevat nuoren viljelijän aloitustuki ja luopumistuki.32

 
 
2.2 Maatalouden verotus 
  
Maatiloilla harjoitetaan toimintaa monessa eri muodossa, joten niiden toimintaa säädel-
lään useassa laissa. Verolakien, kuten tuloverolain (TVL 30.12.1992/1535), elinkeino-
verolain (EVL 24.6.1968/360) ja verotusmenettelylain (VML 18.12.1995/1558), lisäksi 
maatalouden verotusta säädellään maatilatalouden tuloverolaissa (MVL 15.12.1967/ 
543). Maatilan omistajanvaihdoksissa, kuten sukupolvenvaihdostilanteissa usein tärke-
ässä roolissa ovat perintö- ja lahjaverolaki (PerVL 12.7.1940/378) ja perintökaari (PK 
5.2.1965/40). Myös luovutusvoitto-, varainsiirto- ja arvonlisäverotukselliset seikat on 
otettava huomioon.33 Lakien lisäksi ratkaisujen löytämiseksi eri tilanteisiin tarvitaan 
lain tulkintaa, kuten oikeuskirjallisuutta, tutkimuksia ja lain esitöitä sekä oikeuskäytän-
töä, jota luovat eri oikeusasteet tuomioistuinratkaisuillaan sekä verohallitus ennakkorat-
kaisuillaan ja kannanotoillaan.34

 
2.2.1 Rajanveto MVL:n ja muiden tulolähteiden välille 
 
Verotuksen peruslaskentayksiköitä, tulolähteitä, on kolme: elinkeinotoiminnan tulo-
lähde, maatalouden tulolähde ja muun toiminnan (henkilökohtaisen toiminnan) tuloläh-
de. Tulolähdejako noudattelee pääosin EVL:n, MVL:n ja TVL:n soveltamisalajakoa. 
Sen olemassaolo perustuu pitkälti verotuksen käytännön toteuttamiseen. Sovellettavaksi 
tulevan verolain ratkaisee tulonhankkimistoiminnan luonne. Tulolähdejaolla on huomat-
tava merkitys jaettaessa maatalouden tuloa pääoma- ja ansiotulolajeihin sekä tappion-
tasaussäännöksissä. Tappiot vahvistetaan kullekin tulolähteelle erikseen eli tulolähteen 
tappiota ei saa vähentää toisen tulolähteen tulosta. Tappio on mahdollista vähentää ai-
noastaan saman tulolähteen seuraavien vuosien tuloista.35

 

                                                 
32 Ks. Nuoren viljelijän aloitustuki s. 40 ja luopumistuki s. 46. 
33 Ollinkoski 2007: 2. 
34 Stenlund 2003: 23–25. 
35 Ossa 2005: 2. 



 26

Maatalouden tulolähteen ja elinkeinotulolähteen välille vedetään raja sen mukaan, har-
joitetaanko toimintaa vakaassa ansaitsemistarkoituksessa. Maataloustulolähteen ja elin-
keinotulolähteen väliselle rajanvedolle antaa perustan MVL 2.1 §. Sen mukaan MVL:n 
piiriin kuuluu varsinainen maatalous sekä sellainen erikoismaatalous tai maa- tai metsä-
talouteen liittyvä muu toiminta, jota ei ole pidettävä eri liikkeenä.36

 
Maataloutta ei koskaan pidetä vero-oikeudellisessa mielessä elinkeinotoimintana. Siihen 
voi kuitenkin liittyä EVL:n mukaan verotettavaa liike- tai ammattitoimintaa.37 Tehtäes-
sä ratkaisuja siitä, verotetaanko maatalouteen liittyvää toimintaa MVL:n vai EVL:n mu-
kaan, on jouduttu ja joudutaan tekemään usein hankaliakin rajanvetoja. Ongelmatapauk-
sissa suuntaa antavat esimerkiksi hallinto-oikeuksien, KHO:n (korkein hallinto-oikeus) 
ja KVL:n (keskusverolautakunta) ratkaisut ja kannanotot. 
 
Pääsääntönä voidaan pitää sitä, että maataloustulolähteeseen on mahdollista katsoa kuu-
luvaksi varsin monipuolistakin toimintaa, jos toiminnassa käytetään hyväksi maatilan 
luontaisia edellytyksiä ja omalta tilalta saatavia resursseja. Toiminnan laajuus, mahdol-
lisesti palkatun työvoiman ja työpanoksen määrä sekä koneellistumisaste sanelevat 
usein sen, verotetaanko toimintaa MVL:n vai EVL:n mukaan. Jälleen palataan siihen, 
että ratkaisevaa sovellettavaksi tulevaa lakia määriteltäessä on, voidaanko maatalouden 
harjoittamistoimintaa pitää ja verottaa eri liikkeenä. Esimerkiksi kotieläintaloutta ja 
maatilamajoitustoimintaa verotetaan MVL:n mukaan. Sen sijaan kauppapuutarhaa, ka-
lanviljelyä, turkistarhausta sekä mylly- ja sahatoimintaa on pidetty eri liikkeenä.38

 
Tulolähdejakoerot tulevat esille ainakin kirjanpidollisissa järjestelyissä, tulojen ja meno-
jen ajallisessa kohdistamisessa ja jaksottamisessa.39 Maatalouden harjoittaja ei ole kir-
janpitovelvollinen. Hän on ainoastaan yksityiskohtaisesti muistiinpanovelvollinen har-
joittamastaan toiminnasta maksu- eli käteisperusteen mukaan. Liike- ja ammattitoimin-
nan harjoittaja on kirjanpitovelvollinen. Jos maataloutta harjoitetaan esimerkiksi osake-
yhtiön tai elinkeinoyhtymän muodossa, yrittäjä on toiminnastaan kirjanpitovelvollinen 
myös maatalouden osalta pääsääntöisesti käteis- eli kassaperusteisuuden mukaisesti.40 
41

                                                 
36 Wikström 2006: 237. 
37 Ossa 2002: 16. 
38 Ossa 2002: 16–17; Ossa 2005: 4. 
39 Wikström 2006: 237. 
40 Ossa 2002: 19. 
41 Ossa 2005: 4. 



 27

Kuten Ossa (2002) toteaa, maataloustulolähteen ja henkilökohtaisen tulolähteen välises-
tä rajasta ei ole säännöksiä. Käytäntö on kuitenkin osoittanut, että näiden välisissä ra-
janvedoissa on ollut usein kysymys kiinteistönhallinnasta ja toisaalta harrastustoimin-
nasta.42

 
2.2.2 Maatalouden veronalaiset tulot ja vähennyskelpoiset menot 
 
Kotieläin-, kasvinviljely- ja karjan myyntitulot muodostavat tärkeimmän ryhmän maa-
talouden veronalaisissa tuloissa. Valtiolta ja kunnilta saadut avustukset ja korvaukset, 
maatilasta tai sen osan vuokraamisesta saadut vuokratulot sekä maatalouteen kuuluvan 
omaisuuden korot ja osingot ovat maatalouden veronalaisia tuloja. Vaihdossa saadut 
vastikkeet sekä vahingon-, vakuutus- ja muut korvaukset rinnastetaan tuotteiden luovu-
tushintaan. Maatalouden veronalaista tuloa ei ole verovelvollisen ja hänen perheensä 
yksityistaloudessa käytettyjen ja tilalta saatujen varsinaisen maatalouden tuotteiden sekä 
puutarhatuotteiden luovutushinta (MVL 4.2 §).43 Kalastus- ja metsästystulot ovat ve-
ronalaista tuloa MVL:n mukaan, jos toimintaa ei katsota harjoitettavan vain vähäisessä 
määrin. Myös tulontasauksessa syntynyt tulo on veronalaista.44

 
Maidon tuotantokiintiön myynnistä tai vuokrauksesta saadut tulot katsotaan maatalou-
den veronalaiseksi tuloksi. Verovelvollisen vaatimuksesta voidaan maitokiintiön myyn-
nistä saatuun tuloon soveltaa tulontasausta, kun TVL 128.1 §:n edellytykset täyttyvät.45 
Maidon tuotantokiintiön suuruudesta riippuu, miten paljon maidontuottaja saa tuottaa 
maitoa. Tuottaja ei saa ylittää käytössään olevaa maitokiintiötä ilman ylitysmaksua. 
Tuottaja voi ostaa, myydä ja vuokrata maidon viitemääriä tiettyjen sääntöjen puitteis-
sa.46 Kotimaisen maatalouden kannalta on huomionarvoista, että EU:n neuvosto on 
päättänyt nykymuotoisen maitokiintiöjärjestelmän jatkamisesta vain vuoteen 2015 as-
ti.47

 
Maatalouden ja metsätalouden puhtaan tulon laskentaan sisältyy vähennyksiä ja huojen-
nuksia, jotka vaihtelevat maatilakohtaisesti. Maatalouden vähennyskelpoisia menoja 
ovat MVL 4.1 §:n mukaan maatalouden veronalaisten tulojen hankkimisesta ja säilyt-
tämisestä aiheutuneet maatilan harjoittajan luotettavasti selvittämät menot eli niin sano-

                                                 
42 Ossa 2002: 14, 20–21. 
43 Kiviranta 2008: 4, Veronalaiset tulot; Ossa 2002: 20. 
44 Ossa 2005: 4. 
45 Kiviranta 2008: 4, Veronalaiset tulot. 
46 Maaseutuvirasto 2007. 
47 Maatalouspolitiikan vaihtoehdot -työryhmä 2007: 10. 



 28

tut luonnolliset vähennykset. Luonnollisten vähennysten kohdistaminen oikeaan ajan-
kohtaan tuottaa usein ongelmia. Lyhytvaikutteiset eli niin sanotut vuosimenot vähenne-
tään maksuperusteisesti ja pitkävaikutteiset menot eli investointimenot jaksotettuina 
poistomenettelyä käyttäen.48

 
Kaikki maataloustulojen hankkimiseksi suoritetut menot ovat vähennyskelpoisia niiden 
tosiasiallisesta vaikutuksesta riippumatta. Esimerkkiluettelo MVL 4.1 §:ssä tarkoitetuis-
ta tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneista menoista on MVL 6.1 §:ssä. Täy-
dellisen luettelon laatiminen ei ole mahdollista. Vähennyskelpoisia menoja ovat muun 
muassa työntekijöille maksetut palkat, maataloutta varten hankittujen hyödykkeiden 
hankintamenot ja vakuutusmaksut suurimmalle osalle maatalousomaisuutta. Ossa 
(2005) pitää ongelmallisena autoon liittyvien kustannusten sekä maatalousnäyttelyiden 
ja messujen pääsylippujen sekä matkakulujen kohtelua verotuksessa.49

 
Maatalouden tulos otetaan huomioon jaettavana yritystulona maataloudenharjoittajan 
verotuksessa. Jaettava yritystulo jaetaan luonnollisen henkilön, kuolinpesän ja verotus-
yhtymän osakkaiden verotuksessa tulolajijaon mukaisesti pääoma- ja ansiotulo-
osuuksiin.50

 
2.2.3 Maatalouden puhdas tulo 
 
Maatalouden puhdas tulo selvitetään kullakin maatilalla erikseen MVL:n mukaisesti. Se 
muodostuu verovelvollisen kaikkien maatilojen tulojen yhteismäärästä.51 Maatalouden 
veronalaiseen puhtaaseen tuloon lasketaan varsinaisesta maataloudesta saatujen tulojen 
ja niiden hankkimisesta ja säilyttämisestä aiheutuneiden menojen erotus (MVL 4.1 §). 
Lisäksi siihen kuuluu erikoismaataloudesta ja maa- tai metsätalouteen liittyvästä samaan 
maatalouden tulolähteeseen kuuluvasta muusta toiminnasta saatujen tulojen ja tulon-
hankkimis- ja säilyttämismenojen erotus. Myös metsätalouteen kuuluvasta toiminnasta 
saadut tulot ja menot katsotaan tietyssä määrin kuuluviksi maatalouden puhtaaseen tu-
loon.52

 

                                                 
48 Kiviranta 2008: 4, Veronalaiset tulot; Ossa 2002: 14, 31. Ks. menojen jaksottamisesta 2.2.4., s. 29. 
49 Kiviranta 2008: 4, Maatalousverotus; Ossa 2005: 6. 
50 Valtiovarainministeriö 2007. 
51 Wikström 2006: 240. 
52 Kiviranta 2008: 3, Maatilaverotuksen perusteet. 



 29

Maatalouden tulon ansiotulo-osuus jaetaan puolisoiden kesken heidän työpanostensa 
mukaisessa suhteessa. Työpanokset katsotaan yhtä suuriksi, ellei verottajalle esitetä 
muuta selvitystä. Omistussuhteilla ei siis ole vaikutusta ansiotulo-osuuden jakoon puoli-
soiden kesken. Pääomatulo-osuus verotetaan normaalisti suhteellisen verokannan mu-
kaan, joka vuonna 2008 on 28 %. Puolisoiden omistussuhteilla ei näin ollen ole vaiku-
tusta tähänkään.53

 
2.2.4 Tulojen ja menojen jaksottaminen 
 
MVL:ssä noudatetaan kassa- eli käteisperiaatetta, joten verotettavan tulon määrään eri 
vuosina voidaan vaikuttaa tulojen ja menojen jaksotuksella. Tulo katsotaan sen vero-
vuoden veronalaiseksi tuloksi, jona maksu on saatu. Tätä täsmentää sääntö siitä, että 
tulo katsotaan sen verovuoden tuloksi, jona se olisi ollut nostettavissa. Meno puolestaan 
on maksuvuotensa vähennyskelpoista menoa. Jaksottamista on mahdollista käyttää hy-
väksi tulontasauksessa. Maksuajankohdasta on sovittava VML (laki verotusmenettelystä 
18.12.1995/1558) 28 §:ssä säännellyistä veronkiertosyistä. 
 
Käteisperiaatteesta johtuu, että maatalousverotuksessa ei edellytetä varastokirjanpitoa. 
Varaston lisäystä ei lueta maatalouden tuloksi.54 Maatalouden vaihto-omaisuuden, ku-
ten siementen, lannoitteiden, rehujen sekä poltto- ja voiteluaineiden hankintamenoja ei 
tarvitse aktivoida tilikauden päättyessä. Maatalouden vaihto-omaisuustyyppisten hyö-
dykkeiden tulosvaikutukset poikkeavat merkittävästi muusta yritystoiminnasta.55

 
Poistojen kohdalla poiketaan käteisperiaatteesta, koska käteisperiaate ei koske maata-
louden pitkävaikutteisia investointiluonteisia menoja. Käyttöomaisuuden hankintame-
noa jaksotetaan vuotuisilla poistoilla. Menojen jaksottamisessa sovelletaan meno tulon 
kohdalle -periaatetta. Poiston voi jättää tekemättä tai sen saa tehdä kirjanpito- ja vero-
tuslainsäädännössä säädettyä pienempänä. Verotuksessa poistoille asetettuja enimmäis-
määriä ei voi kuitenkaan ylittää.56

 

                                                 
53 Kiviranta 2008: 15, Kauppahinnan määrittäminen. 
54 Ossa 2005: 9. 
55 Wikström 2006: 244. 
56 Ossa 2005: 9–10. 



 30

2.2.5 Jälleenhankinta- ja tasausvaraus sekä muut varaukset 
 
Varaukset mahdollistavat verovelvolliselle jaksottamisratkaisut, jotka ovat aina poikke-
uksia pääsäännöstä. Varaus on ennakollinen kulujaksotus, jonka avulla varaudutaan tu-
levaisuudessa todennäköisesti realisoituviin riskeihin.57 Varauksen turvin verovelvolli-
nen siirtää veronmaksuaan tulevaisuuteen, joten varaukset ovat verottajalta saatua vero-
luottoa.58

 
Jälleenhankintavarauksesta säädetään MVL 5.2 §:ssä. Säännöksessä tarkoitetaan ilman 
maapohjaa luovutetun maatalousrakennuksen luovutushinnan tai siihen liittyvän korva-
uksen epäsuoraa tulouttamista. Säännöksen tarkoituksena on, että maatilalla, jossa maa-
taloustoiminta jatkuu, käyttöomaisuushyödykkeiden luovutus ei johtaisi luovutusvoiton 
verotukseen. Saatu luovutushinta tai korvaus tarvitaan yleensä kokonaisuudessaan luo-
vutetun tai tuhoutuneen hyödykkeen tilalle tulevan uuden hankinnan rahoittamiseksi.59  
 
Jotta jälleenhankintavarauksen tekeminen olisi mahdollista, verovelvollisen on jatketta-
va tilalla maataloutta. Hän rakentaa uuden rakennuksen tai rakennelman tai korjaa va-
hingoittunutta. Luovutushinta tai vakuutuskorvaus tuloutetaan vähentämällä se uuden 
tai korjatun rakennuksen hankinta- tai perusparannusmenoista. Jälleenhankintavarauk-
sen käyttö on sidottu samaan maatilaan. Se tulee tulouttaa kolmantena tuloutumis- tai 
vahingoittumisvuoden jälkeisenä verovuonna vähentämällä korvaus rakennuksen han-
kintamenosta.60

 
Verovelvollisella, joka harjoittaa maataloutta, on mahdollisuus tehdä maatalouden tulo-
verotuksessa tasausvaraus, josta säädetään MVL:n 10 a – c §:ssä. Tasausvaraus tehdään 
maatilakohtaisesti eli verovelvollisen kunkin maatalouden puhtaasta tulosta erikseen. 
Tasausvarausta voidaan käyttää maatilan investointeihin. Se on tuloksentasauskeino, 
jota on perusteltu erityisesti sillä, että sääolosuhteilla on maatalouden tuloihin merkittä-
vä vaikutus. Tasausvarauksen määrä on ollut verovuodesta 2001 lähtien verovelvollisen 
oman valinnan mukaan 0 – 40 % maatalouden puhtaasta tulosta ennen varauksen vähen-
tämistä. Tasausvaraus voi olla enintään 13 500 euroa ja vähintään sen määrän on oltava 
800 euroa.61

 

                                                 
57 Wikström 2006: 217. 
58 Ossa 2002: 63. 
59 Kiviranta 2008: 4, Veronalaiset tulot; Ossa 2002: 63. 
60 Ossa 2005: 12. 
61 Kiviranta 2008: 4, Tasausvaraus; Ossa 2002: 64, 65; VaVM 7/2001: Perustelut. 



 31

Tasausvaraus on tarkoitettu käytettäväksi maatalouden käyttöomaisuushyödykkeiden 
hankinta- ja perusparannusmenojen kattamiseen. Meno tai sen osa, joka on katettu ta-
sausvarauksella, ei ole vähennyskelpoinen verotuksessa. Koneiden, kaluston ja laittei-
den hankintamenoihin tasausvarausta on käytettävä sinä verovuonna, jona hyödyke on 
hankittu. Perusparannusmenoihin tarkoitetun käytön on tapahduttava sinä verovuonna, 
jona perusparannus on suoritettu. Kone katsotaan hankituksi sinä vuonna, jonka aikana 
sitova sopimus koneen hankinnasta on tehty.62

 
Tasausvaraus on luettava veronalaiseksi tuloksi tai käytettävä viimeistään kolmantena 
verovuotena sen verovuoden päättymisestä, jolta jätetyssä veroilmoituksessa tasausva-
raus on tehty. Tasausvaraukset käytetään aikajärjestyksessä eli aikaisemmin tehty ta-
sausvaraus käytetään ennen myöhemmin tehtyä.63

 
Tasausvarauksen ylärajaa korotettiin vuonna 2001 30 %:sta 40 %:iin maatalouden puh-
taasta tulosta. Samalla nostettiin sen enimmäismäärää maatilojen kilpailukyvyn paran-
tamiseksi. Hallituksen esityksen 27/2001 mukaan tasausvarauksen käyttö ei ollut ollut 
kovin yleistä vuoteen 2001 mennessä, koska maatalouden verotuksessa käytettävä kas-
saperiaate soveltuu joustavuutensa takia paremmin tuloksen tasauskeinoksi. Näin ollen 
muutoksen vaikutus valtion verotuloihin ei ole kovin merkittävä. Valtiovarainvaliokunta 
pitää mietintönsä perusteluissa muutosesitystä tarpeellisena muun muassa siksi, että 
maatalous on muuttumassa yhä enemmän muun elinkeinotoiminnan kaltaiseksi.64

 
Tilan luovutustilanteissa luovuttajan kannattaa tehdä käyttämättömiä tasausvarauksia 
vastaavat hankinnat ennen tilan luovutuskirjan allekirjoittamista. Käyttämättä jäänyt 
varaus tuloutuu suoraan veronalaiseksi tuloksi luovuttajan verotuksessa vuonna, jolloin 
maatalouden harjoittaminen on lopetettu. Käyttämättömien tasausvarausten käyttö ja 
siirtäminen tilanpidon jatkajan käytettäväksi ei ole mahdollista luovutuskirjan allekir-
joittamisen ja tilan hallintaoikeuden siirtymisen jälkeen, sillä ne ovat tulolähde-
kohtaisia.65

 

                                                 
62 Ossa 2005: 12–13. 
63 Kiviranta 2008: 4, Tasausvaraus. 
64 HE 27/2001: 3. Esityksen taloudelliset vaikutukset; VaVM 7/2001: Perustelut. 
65 Kiviranta 2008: 4, Tasausvaraus; Ossa 2005: 26. 



 32

Kuolinpesän kohdalla tilanne on tässäkin tapauksessa toinen. Jakamaton kuolinpesä saa 
käyttää vainajan tekemät tasausvaraukset samoin edellytyksin kuin vainaja itsekin olisi 
ne saanut käyttää. Kuolinpesän on jatkettava maatalouden harjoittamista. Verotusyhty-
män kohdalla käytäntö ei ole aivan selvä ja tulkinnat vaihtelevat. Verotusyhtymää edel-
täneeltä ajalta tehdyt maatalouden tasausvaraukset olisi syytä käyttää tehtyihin inves-
tointeihin ennen yhtymän muodostumista sekaannusten ja ongelmien välttämiseksi.66

 
Luonnolliset henkilöt ja kuolinpesät sekä niiden muodostamat yhtymät saavat tehdä 
toimintavarauksen. Toimintavaraus on luonteeltaan verotuki, joka mahdollistaa verotet-
tavan tulon tasaamisen. Se saadaan muodostaan maksettujen palkkojen perusteella. 
Toimintavarauksen enimmäismäärä on 30 % tilikauden päättymistä edeltäneiden 12 
kuukauden aikana maksetuista ennakonpidätyksen alaisista palkoista. Toimintavarauk-
sella ei varauduta tulevaisuuden riskeihin, vaan se on tuloksen tasauskeino. (EVL 46 a.1 
§.)67

 
Tulontasausvarausta käytetään monesti virheellisesti lyhytkantoiseen verotuksen mini-
mointiin eikä verotettavan tuloksen vuotuisten vaihteluiden tasaamiseen, johon se ni-
mensä mukaisesti on tarkoitettu. Kun varausta käytetään investointeihin, syntyy vero-
velkaa, joka tulee maksettavaksi myöhemmin.68

 
2.2.6 Metsätulon verotus 
 
Vuoden 2006 alusta lähtien kaikkia metsätuloja on verotettu todellisen tulon perusteella. 
Verovuosina 1993–2005 sovellettiin MVL:n säännöksiä metsätalouden puhtaan tulon 
laskemisesta. Luonnollisen henkilön ja kuolinpesän sekä näiden muodostamien verotus-
yhtymien oli mahdollista valita edellä mainittuna siirtymäkautena puhtaan tulon metsä-
verotusjärjestelmä, jos siitä tehtiin vaatimus ennen vuodelta 1993 toimitetun verotuksen 
päättymistä. (TVL 140.1 §.)69

 

                                                 
66 Ossa 2002: 120. 
67 Wikström 2006: 219. 
68 ProAgria Keski-Pohjanmaa 2008: 9. 
69 Kiviranta 2008: 5, Puun myyntitulojen verotus; Wikström 2006: 235. 



 33

Puun myyntitulojen verotuksesta säädetään MVL 1.3 §:n mukaan TVL-tulolähteessä. 
Metsätalouden pääomatulo verotetaan TVL:n mukaisen pääomatulolajin osana (TVL 32 
§). TVL 43 §:n nojalla verotettavan puun pitää olla peräisin maatilalta ja verovelvollisen 
omasta metsästä. Vain nämä ehdot täyttävän puun myyntituloista saa tehdä metsävä-
hennyksen. Metsävähennyksen määrä voi olla enintään 40 % verovelvollisen metsävä-
hennykseen oikeuttavasta metsästä verovuonna saadun metsätalouden pääomatulon 
määrästä (TVL 55.1 §).70

 
Metsätalouden tulo on valtaosin pääomatuloa. Puun hankintakaupalla saatuun tuloon 
sisältyvä hankintatyön arvo on poikkeus pääsäännöstä. Hankintatyön osuus luetaan an-
siotuloksi. Metsän myyntiin on käytännössä kaksi tapaa. Pystykauppaa, jossa luovute-
taan oikeus hakata puut verovelvollisen omistamasta metsästä, verotetaan kokonaan 
pääomatulona. Hankintakauppaa, johon sisältyy myyjän toimesta järjestettyä työtä, ve-
rotetaan ansio-tulona hankintatyön osalta.71

 
Muut kuin edellisen kappaleen määritelmässä mainitut metsätalouden tulot kohdistetaan 
maataloustulolähteeseen. Näitä ovat esimerkiksi metsäpalstasta saadut vuokratulot. 
Myytävää puutavaraa verotetaan MVL:n mukaan myös, jos sitä jalostetaan pidemmälle 
kuin tukeiksi, pylväiksi, kuitupuuksi tai haloiksi. Elinkeinotulolähteeseen metsätalouden 
tulot sisältyvät usein silloin, kun metsää käytetään raaka-ainelähteenä. Esimerkiksi sa-
haustoiminta laajenee helposti sellaisiin mittoihin, että sitä verotetaan eri liikkeenä.72

                                                 
70 Kiviranta 2008: 5, Puun myyntitulojen verotus; Wikström 2006: 236. 
71 Wikström 2006: 247. 
72 Wikström 2006: 236–237. 



 34

3. MAATALOUDEN SUKUPOLVENVAIHDOSPROSESSIN SUUNNITTELU 
 
 
Sukupolvenvaihdoksessa yrityksen omistussuhteet muuttuvat, kun yritys siirretään 
omistajan vielä eläessä tai hänen menehdyttyään toimintaa jatkavalle henkilölle. Suku-
polvenvaihdoksessa omistajayrittäjä luovuttaa yrityksen todellisen päätösvallan tavalli-
sesti rintaperillisilleen ja näiden puolisoille tai muille lähisukulaisille.73 Sen jälkeen kun 
halukas jatkaja on löytynyt ja yrittäjä arvioi hänet kykeneväksi jatkamaan yrityksen 
toimintaa, ensimmäisten pohdittavien kysymysten joukossa on, ryhdytäänkö toimiin 
omistuksen siirtämiseksi nyt vai vasta myöhemmin.74

 
Taloudellisten ja juridisten näkökohtien lisäksi sukupolvenvaihdokseen sisältyy paljon 
tunteita ja ennakkoasenteita sekä esimerkiksi sosiaalisia ja kulttuurisia paineita. Immo-
nen ja Lindgren (2006) painottavat kirjassaan verotuksellisten seikkojen huomioonot-
tamista sukupolvenvaihdoksen suunnittelussa ja toteutuksessa.75 Tämän tutkielman pai-
nopistealue on sukupolvenvaihdoksen verosuunnittelussa. 
 
Jos perheestä tai lähisuvusta ei löydy elinkelpoisen maatilan jatkamiseen halukasta ja 
soveltuvaa henkilöä, Anderssonin (2004: 3) mukaan ainoa ratkaisu lienee maatilan 
myyminen mahdollisimman edullisesti. Tällöin voitosta tulee luopujalle maksettavaksi 
luovutusvoittoveroa, koska TVL (30.12.1992/1535) 48.1 §:n kohdan 3 ehdot sukulai-
suudesta eivät täyty.76 Tiloista käydään myös puhtaiden markkinahintojen mukaista 
kauppaa, kun luovutus tapahtuu ulkopuoliselle ja saadut varat pyritään jakamaan tasa-
puolisesti luopujan jälkeläisille. Luopuja valitsee itselleen kokonaistaloudellisesti edul-
lisimman vaihtoehdon, mutta hänen elämäntyönsä jatkuvuuden turvaaminen on myös 
tärkeä huomioida.77

 
Parhaimmillaan sukupolvenvaihdos on hyvissä ajoin suunniteltu ja valmisteltu prosessi, 
mutta se saattaa tulla eteen myös yllättäen yrittäjän kuoltua. Hätäisesti ja pakkotilanteen 
edessä toteutettu sukupolvenvaihdos on usein ongelmallinen eikä sillä saavuteta toivot-
tua lopputulosta.78 Omistuksen siirtyminen jäämistönä on lisäksi yleensä verotaloudelli-
sesti epäedullisempaa kuin omistajan elinaikana tehty omistusjärjestely.79

                                                 
73 Keskuskauppakamari 2006: 45. 
74 Andersson 2004: 4. 
75 Immonen & Lindgren 2006: 15. 
76 Ks. luovutusvoittoverotuksesta luvussa 5.3.1, s. 78. 
77 Andersson 2004: 3; Havula 2008; Mannio 1993: 205. 
78 Keskuskauppakamari 2006: 45. 
79 Immonen & Lindgren 2006: 77. 



 35

Väre (2007: 94–95) tutki väitöskirjassaan maatalousyrittäjien luopumista tilanpidosta ja 
siihen vaikuttavia tekijöitä. Hän tuli siihen tulokseen, että viljelijät eivät useinkaan va-
raa tarpeeksi aikaa sukupolvenvaihdoksen suunnitteluun. Sukupolvenvaihdosten toden-
näköisyys kasvaa viljelijöiden ikääntyessä ja tilakoon kasvaessa. Perhe ja maatalous 
kulkevat varsin tiukasti käsi kädessä suomalaisilla maatiloilla. Tämä tulisi huomioida 
tilan siirtoon valmistauduttaessa.80

 
Jokaiseen sukupolvenvaihdosprosessiin tulee lähteä kyseessä olevan tilan ja toimijoiden 
erityispiirteet huomioiden. Yleispäteviä neuvoja voidaan esittää, mutta ratkaisut tehdään 
aina tilannekohtaisesti. Sukupolvenvaihdos on yksilöllinen tapahtuma, eikä mallia, joka 
soveltuu yhteen maatilaan voida ehkä lainkaan soveltaa toiseen maatilaan, koska suku-
laisuussuhteet tai taloudelliset edellytykset voivat olla aivan toiset. Sukupolvenvaihdos 
on monivaiheinen, pitkäjänteisyyttä ja suunnitelmallisuutta vaativa prosessi.81 Se on 
niin laaja ja moniulotteinen kokonaisuus, että eri alojen asiantuntijoiden saumaton yh-
teistyö on välttämätöntä. Lisäksi prosessi vaatii eräänlaisen kokoonpanijan, joka huoleh-
tii kokonaisuudesta ja siitä, että kaikki osa-alueet tulevat huomioonotetuiksi. Suunnitte-
lun on myös edettävä päätöksiin ja päätettyjen asioiden toteutukseen, joista yleensä huo-
lehtii asiantuntijataho.82

 
Sukupolvenvaihdoksen toteuttamistapaan vaikuttavat ainakin rahoitukseen liittyvät teki-
jät, sekä luopujan rahatilanne että jatkajan resurssit jatkaa, yritysmuoto, vastuun jakau-
tuminen, verotukselliset seikat ja muiden perillisten asema. Mahdollisuudet toteuttaa 
sukupolvenvaihdos ovat sitä laajemmat, mitä paremmin luopuja on huolehtinut yksi-
tyisvarallisuudestaan ja eläke-eduistaan.83

 
Manninen (2001: 24) pitää keskeisinä vaikuttimina sukupolvenvaihdoksen suunnittelus-
sa sopivan jatkajan löytämisen lisäksi yrityksen luovutusarvoa, vastikkeen maksutapaa, 
valmistauduttaessa ja luovutuksen yhteydessä tehtäviä oikeustoimia, luovutuksen ajoi-
tusta ja työnjakoa toimijoiden välillä. Lähdettäessä suunnittelemaan tilan luovuttamista 
on varmistuttava tilan elinkelpoisuudesta. Tämä tarkoittaa käytännössä sitä, että tilan 
toiminta on kannattavaa ja että sen maksuvalmius säilyy myös sukupolvenvaihdoksen 
jälkeen.84

 

                                                 
80 Väre 2007: 94–95. 
81 Andersson 2004: 3; Immonen & Lindgren 2006: 15. 
82 Havula 2008. 
83 Manninen 2001: 23. 
84 Manninen 2001: 24. 



 36

Sukupolvenvaihdokseen valmistauduttaessa on tärkeää päätöksenteko, lopullisen pää-
töksen tekeminen ja lukkoon lyöminen siitä, että prosessiin ryhdytään. Päätöksen teke-
miseen käytetty aika näyttelee merkittävää osaa ennen varsinaisen suunnittelun aloitta-
mista. Tällöin luopuja kypsyttelee ajatusta eläkkeelle jäämisestä ja jatkaja valmistautuu 
ottamaan vastuun tilanpidosta. Monimutkaisen prosessin jäsentelyä osapuolien mielissä 
voi esimerkiksi helpottaa sen jakaminen pienempiin osiin ja välitavoitteisiin. Rahoitus-
johtaja Antti Havula Etelä-Pohjanmaan Osuuspankista (2008) esittää sukupolvenvaih-
dosta pilkottavaksi siten, että luopujien toimeentulon turvaaminen, jatkajan rahoitus, 
jatkajan ja luopujan asumisjärjestelyt, veroseuraamusten suunnittelu ja kauppakirjan ja 
sen ehtojen muotoilu jaetaan omiksi osa-alueikseen. Näin kokonaisuus on helpommin 
hahmotettavissa.85

 
Prosessi alkaa suunnittelusta ja laskennasta, joissa kartoitetaan ja vertaillaan eri vaihto-
ehtoja sukupolvenvaihdoksen läpiviemiseksi. Ennen lopullisten asiakirjojen laatimista 
tehdään luonnos kauppakirjasta tai vuokrasopimuksesta. Tärkeää on hakea ennakko-
ratkaisut eri tahoilta seurausten ennakoimiseksi. Tämän jälkeen tehdään varsinaisen 
kauppakirja. Jos lopputulos on puutteellinen eikä se miellytä, palataan takaisin suunnit-
teluvaiheeseen ja suoritetaan selvitykset ja laskennat uudestaan tarvittavilta osin. Myös 
toimijoiden asemaan sukupolvenvaihdoksen jälkeen on kiinnitettävä huomiota.86 Alla 
olevassa sukupolvenvaihdoksen kulkua havainnollistavassa kuviossa käytetään suku-
polvenvaihdoksesta lyhennettä spv. 

                                                 
85 Farmit 2008a; Havula 2008. 
86 Sipilä 2005. 



 37

 
Päätös 

sukupolvenvaihdoksen 
toteuttamisesta 

 
 
 
 Suunnittelu ja  

laskenta  
 
 Luonnoskauppakirja tai luonnosvuokrasopimus 
 
 

Ennakkopäätös 
rahoituksesta 

Ennakkopäätös 
verotuksesta 

Ennakkopäätös 
eläkkeestä  

 
 

Varsinaisen kauppakirjan teko. 
Jos päätökset eivät tyydytä, palataan suunnitteluun.  

 
 

Jatkajan toimet  
spv:n jälkeen 

Luopujan toimet 
spv:n jälkeen 

Sisarusten toimet 
spv:n jälkeen  

 
 
 
Kuvio 1. Sukupolvenvaihdoksen kulku, tilan kehittämistoimenpiteet.87  
 
 
Käytännössä maatilan sukupolvenvaihdosluovutuksen yhteydessä on käytettävissä kol-
me tapaa omaisuuden siirtämiseksi luopujalta jatkajan nimiin; kauppa, lahja ja lahjan-
luonteinen kauppa. Puhdas lahjoitus ei käytännössä kovin usein ole mahdollista esimer-
kiksi tilan velkojien aseman tai luopujien toimeentulon ja asumisoikeuden turvaamisek-
si.88 Tällä hetkellä vallitsevissa olosuhteissa molempien osapuolten kannalta kannatta-
vimmaksi ja tarkoituksenmukaisimmaksi luovutustavaksi muodostuu usein lahjanluon-
teinen kauppa. Siinä vastike on kohtuullisen pieni ja veroseuraamukset vähäisiä, mutta 
vastikkeella kuitenkin turvataan luopujan toimeentulo sukupolvenvaihdoksen jälkeen.89 
Maatalousyrittäjän kuoltua maatila siirtyy jatkajalle perintönä. Sukupolvenvaihdos on 
mahdollista toteuttaa myös vaiheittaisesti. Joskus sukupolvenvaihdosluovutus tapahtuu 
vuokraamisen kautta.90

                                                 
87 ProAgria Etelä-Pohjanmaa 2007: 3. 
88 Farmit 2008a. 
89 Kangas 2007: 3; Kohtala 2008; Kovalainen & Turpeinen 2000: 22. 
90 Maa- ja metsätalousministeriö 2006a; ks. toteutusvaihtoehtojen vertailua luvussa 4, s. 57. 



 38

Seuraavissa alaluvuissa olen eritellyt asiakokonaisuudet, joihin sukupolvenvaihdoksen 
suunnittelussa mielestäni tulee kiinnittää huomiota. Ennakkoratkaisujen hakeminen ve-
rotusmenettelyistä, jatkajan ja luopujan tuista sekä rahoittajilta on tärkeää ja usein edel-
lytys tuen myöntämiselle. Ilman tukia maatalouden harjoittaminen ei olisi nykyolosuh-
teissa mahdollista. Sukupolvenvaihdostilanteessa pääasiallisesti kyseeseen tulevat tuet 
on esitelty yksityiskohtaisesti toisessa ja kolmannessa alaluvussa. Neljännessä alaluvus-
sa käsittelen asumisjärjestelyjä ja sukupolvenvaihdostilanteessa usein ajankohtaiseksi 
tulevaa syytinkiä eli jatkajan luopujalle maksamaa kiinteistöeläkettä. 
 
Viidennessä alaluvussa käsittelemääni inhimillistä näkökulmaa ei mielestäni tule kos-
kaan korostettua liikaa, kun puhutaan sukupolvenvaihdoksen kaltaisista perustavanlaa-
tuisista ratkaisuista ihmisten elämässä. Tärkeää on myös sukupolvenvaihdoksen jälkeis-
ten toimien suunnittelu ja ajan koittaessa jatkuva seuranta ja arviointi. Ei riitä, että itse 
prosessi on hyvin suunniteltu ja läpiviety. Kaiken tulisi tähdätä siihen, että toivottuihin 
lopputuloksiin päästään. Sitä, miten koko prosessissa on onnistuttu, voidaan mitata vas-
ta jonkin aikaa prosessin loppuunsaattamisen jälkeen.  
 
 
3.1 Ennakkoratkaisut verotuksesta, tuista ja rahoittajilta 
 
Verottajalta haettavat ennakkoratkaisut ovat merkittävässä osassa maatilan sukupolven-
vaihdoksessa. Verotuksen ennakkoratkaisu perustuu luonnoskauppakirjaan tai luonnos-
vuokrasopimukseen. Verottajan sitova ennakkopäätös siitä, miten verotus tullaan ky-
seessä olevan luovutuksen kohdalla toimittamaan, on voimassa puoli vuotta. Lopullinen 
kauppa on siis tehtävä puolen vuoden kuluessa ennakkoratkaisun saamisesta. Jatkoaikaa 
on mahdollista saada tarvittaessa.91 Ennakkoratkaisua on suotavaa hakea verotuksen 
lisäksi esimerkiksi luopujan eläkkeen määräytymisestä, jatkajan tuesta ja muilta rahoit-
tajilta.92 Jos seuraukset muodostuvat ennakkoratkaisujen perusteella sellaisiksi, että nii-
tä ei hyväksytä, järjestelyihin on vielä mahdollista tehdä muutoksia. 
 
Useimmista verotustilanteista voi saada ennakkotiedon siitä, miten verotus kyseisessä 
tapauksessa määräytyy. Hakemus on vapaamuotoinen, mutta verovelvollisen on esitet-
tävä yksilöity kysely asiakokonaisuudesta, johon ennakkotietoa haetaan. Ennakkoratkai-
sun hinta vaihtelee hakijan ja verolajin mukaan 60 eurosta 2 440 euroon.93 Yhdyn tässä 

                                                 
91 ProAgria Pohjois-Karjala 2006b. 
92 Oulun Maaseutukeskus 2005: 2. 
93 Verohallinto 2008. 



 39

Puroseen (2005: 477–478), joka pitää epäilyttävänä sitä, että ennustettavuus olisi ostet-
tavissa.94

 
PerVL (12.7.1940/378, muutos 10.7.1998/507) 39 a.1 §:n mukaan verovirasto voi kir-
jallisesta hakemuksesta antaa perintö- tai lahjaveroa koskevan ennakkoratkaisun. Saman 
pykälän 2 momentissa säädetään, että lahjaverosta ennakkoratkaisua voi hakea sekä lah-
jan luovuttaja että luovutuksensaaja. Perintöverosta voi hakea ennakkoratkaisua perin-
nönjättäjän kuoleman jälkeen kuolinpesän osakas, erityisjälkisäädöksen saaja ja eloon-
jäänyt puoliso, silloinkin kun tämä ei ole kuolinpesän osakas. Ennakkoratkaisu on sitova 
etukäteistieto perintö- tai lahjaverotusmenettelystä.95

 
Ennakkoratkaisun antaa se verovirasto, jonka alueella varallisuuden luovuttaja asuu tai 
jonka alueella perinnönjättäjä kuollessaan vakituisesti asui. Ennakkoratkaisusta käy il-
mi, tuleeko veroa maksettavaksi, veron määrä ja päätöksen perustelut. Ennakko-
ratkaisua noudatetaan perintö- ja lahjaverotuksessa, jos verovelvollinen sitä nimenomai-
sesti vaatii. Sitä ei siis oteta huomioon viran puolesta, vaikka ennakkoratkaisu olisi ve-
rovelvolliselle myönteinen. Jotta ennakkoratkaisu tulisi lainvoimaiseksi, verovelvollisen 
on meneteltävä ratkaisun edellyttämällä tavalla.96

 
Alkujaan sukupolvenvaihdostilanteisiin säädetty ennakkotietonormi laajennettiin myö-
hemmin yleiseksi koskemaan muitakin verotustilanteita. Perusteina tälle Puronen (2005: 
477–478) esittää viranomaisratkaisujen ennustettavuuden lisäämisen ja verovelvollisen 
oikeusturvan parantamisen sekä verovelvollisten yhdenvertaisuuden verotuksessa. Laa-
jennuksen yhteydessä ennakkotieto säädettiin maksulliseksi.97

 

                                                 
94 Immonen & Lindgren 2006: 31; Puronen 2005: 477–478. 
95 Kiviranta 2008: 15, Lahjaverotus. 
96 Lindholm 2003: 91, 93. 
97 Puronen 2005: 477–478. 



 40

VML:n (18.12.1995/1558) mukaisesti tuloverotuksesta on mahdollista saada ennakko-
kannanotto kahdella tavalla; ennakkotieto toimivaltaiselta verovirastolta tai ennakkorat-
kaisu keskusverolautakunnalta (KVL). Ennakkotiedossa ilmoitetaan sitovasti ennalta, 
miten verotus tullaan kyseessä olevassa tapauksessa toimittamaan. KVL antaa ratkai-
sussaan verovirastolle velvoittavan ohjeen verotuksen toimittamisesta. Kannanotot ovat 
sitovia, jos niihin vedotaan sekä toisensa poissulkevia, joten niistä voidaan käyttää aino-
astaan jompaakumpaa menettelyä. Ennakkotietoa on erityisesti syytä hakea silloin, kun 
suunniteltuun järjestelyyn saattaa liittyä peitellyn osingon tai veronkierron riski. Myös 
arvostuskysymyksiin on hyvä hakea ennakkotieto.98

 
Ennakkopäätöksen hakeminen sekä jatkajan aloitustuesta että luopujan luopumistuesta 
on oleellinen osa sukupolvenvaihdokseen valmistautumista. Monesti luovutuskirjaluon-
noksen perusteella haettu ennakkopäätös on edellytys tuen saamiselle. Sukupolvenvaih-
dostilanteessa kyseeseen tulevia tukia, nuoren viljelijän aloitustukea ja luopujan talou-
dellista asemaa tukemaan tarkoitettua luopumistukea käsitellään yksityiskohtaisesti 
kahdessa seuraavassa alaluvussa. Ennakkotiedon saaminen investoinnin rahoittavilta 
tahoilta on sekin ensiarvoisen tärkeää suunniteltaessa jatkotoimenpiteitä. Pankin luotto-
lupaus tarvitaan pakollisena esimerkiksi haettaessa nuoren viljelijän aloitustuen korko-
tukilainaa.99

 
 
3.2 Nuoren viljelijän aloitustuki 
 
Sukupolvenvaihdoksessa molemmille osapuolille, jatkajalle ja luopujalle myönnettävillä 
tuilla on merkittävä rooli osapuolten taloudessa. Ne turvaavat sekä jatkajan taloudelliset 
mahdollisuudet ottaa tila haltuunsa ja päästä alkuun itsenäisenä maataloudenharjoittaja-
na että maataloudenharjoittajan toimeentulon elinkeinostaan luopumisen jälkeen. 
 

                                                 
98 Immonen & Lindgren 2006: 28 –29; Verohallinto 2008. 
99 Maa- ja metsätalousministeriö 2006a. 



 41

Tärkein maatalouden sukupolvenvaihdoksessa kyseeseen tuleva tilanpidon jatkuvuuden 
turvaava tuki on jatkajalle myönnettävä nuoren viljelijän aloitustuki. Tuen myöntämi-
seksi on asetettu ehtoja niin jatkajalle itselleen, luovutuksen kohteena olevalle maatilalle 
kuin rahoitukselle. Nuorten viljelijöiden aloitustuki myönnetään avustuksena, korkotu-
kilainan korkotukena tai näiden yhdistelmänä. Sen tarkoituksena on vähentää tilan hal-
tuunotosta aiheutuvia kustannuksia ja näin tehdä tilanpidon aloittamisesta jatkajalle hel-
pompaa. Avustus on veronalaista tuloa. Korkotukilaina voidaan käyttää tilan kauppa-
hinnan maksamiseen ja aloitusvuoden irtaimistohankintoihin.100

 
Maatalouden rakennetukia koskeva lainsäädäntö on uudistumassa. Maatalouden raken-
netukijärjestelmää koskevat säännökset ovat kumoutuneet maaseutuelinkeinojen rahoi-
tuslaista vuoden 2008 alusta. Uuden järjestelmän mukaisia tukia voi hakea sen jälkeen, 
kun asiasta on annettu valtioneuvoston asetuksella tarkemmat säännökset sekä tarvitta-
vat lomakkeet ja tietojärjestelmät ovat käytössä. Uuden lainsäädännön ennakoidaan as-
tuvan voimaan kesällä 2008.101

 
Uuden maatalouden rakennetukilain ennustetaan säilyttävän investoinneille myönnettä-
vien tukien tason kohtuullisen korkealla. Toisaalta tuettavia investointeja ollaan luku-
määrällisesti vähentämässä. Tämä ennakoi vuoden 2008 jäävän maatalouden investoin-
tien osalta osittain välivuodeksi. Uusi rakennetukilain mukaisia hakemuksia on mahdol-
lista jättää vasta loppuvuodesta. Sukupolvenvaihdosten osalta aikataulua pyritään vauh-
dittamaan ja avaamaan tukien haku mahdollisimman nopeasti. ProAgria Keski-
Pohjanmaa ennakoi, että uuden investointituen mukaisia investointeja päästään teke-
mään kesällä 2009.102

 
3.2.1 Nuori viljelijä 
 
Aloitustuen saamiseksi maatilan jatkajan on oltava 18–40 -vuotias. Hänen on aloitettava 
ensimmäisen tilaansa viljely. Tätä arvioitaessa on ratkaisevaa, onko häntä jo aikaisem-
min voitu pitää maatalousyrittäjänä. Hakijan on jätettävä hakemus viimeistään kuusi 
kuukautta ennen kuin hän täyttää 40 vuotta ja kauppa- tai muu luovutuskirja on allekir-
joitettava ennen kuin ikäraja täyttyy. Puolisoista kummankin on täytettävä ikävaatimus, 
jos he jatkavat tilanpitoa yhdessä.103  
 
                                                 
100 Ala-Kantti 2007a. 
101 Havula 2008; Maaseutuvirasto 2008a. 
102 ProAgria Keski-Pohjanmaa 2008: 10. 
103 Maaseutuvirasto 2008a. 



 42

Jatkajan ammattitaidolle on asetettu vaatimukset, joiden mukaan hänellä on oltava toi-
sen asteen luonnonvara-alan koulutus tai kolmen vuoden työkokemus tilan tuotanto-
suunnasta sekä siihen liittyvä 20 opintoviikon koulutus. Koulutuksen on sisällettävä 10 
opintoviikkoa liiketaloudellista koulutusta. Ammattitaitovaatimusten ei tarvitse täyttyä 
vielä tukea haettaessa, vaan jatkajalla on kaksi kalenterivuotta aikaa hankkia riittävä 
koulutus. Jatkajan on asuttava tilalla tai sellaisella etäisyydellä siitä, että tila tulee 
asianmukaisesti hoidetuksi. Soveliasta asumisetäisyyttä arvioidaan tilannekohtaisesti. 
Metsää ei tarvitse välttämättä siirtää sukupolvenvaihdoksessa jatkajalle, mutta tilan ke-
hittämisen ei sovi vaarantua pidätyksen vuoksi.104

 
Nuoren viljelijän päätoimisuutta ei nimenomaisesti vaadita. Hän voi työskennellä myös 
tilan ulkopuolella. Tilasta saatavilla tuloilla pitää kuitenkin olla oleellinen merkitys yrit-
täjän toimeentulon kannalta. Päätoimisuudesta ei ole annettu tarkkoja tulkintaohjeita, 
mutta TE-keskukset ovat yleisesti tulkinneet, että vähintään 25 % hakijan kokonaistu-
loista olisi tultava maatilalta, jonka harjoittamiseen tukea haetaan. Usein vaatimus on 
myös merkinnyt sitä, että tulojen on täytynyt tulla nimenomaan maataloustoiminnasta. 
Metsätuloja ja mahdollisen pienyritystoiminnan tuloja ei huomioida.105 Uudistuvan ra-
kennetukilainsäädännön myötä tuotantotoiminnan kannattavuutta arvioitaessa voitaisiin 
kuitenkin ottaa huomioon myös muu maatilalla harjoitettava yritystoiminta. Tukihake-
mukseen tulisi liittää yksityiskohtainen elinkeinosuunnitelma, jossa esitetään maatilaa, 
viljelijän ammattitaitoa, yritystoiminnan edellytyksiä sekä muita tuen myöntämisen 
edellytyksiä koskevat tiedot.106

 
Tilanpito katsotaan aloitetuksi, kun jatkaja on saanut tilan hallintaansa kauppa-, lahja- 
tai muun luovutuskirjan tai vuokrasopimuksen perusteella. Aloittamisajankohdan mää-
rittely on ongelmallista silloin, kun tilasta on saatu hallintaan vain osa. Tällöin aloitta-
misena pidetään sitä hetkeä, kun tilasta on saatu hallintaan vähintään puolet. Tilanpidon 
voidaan katsoa aloitetun silloin, kun jatkajan nimiin ovat siirtyneet kotieläintilan raken-
nukset ja peltoa niin paljon, että elinkelpoisuusehto täyttyy tai kun on hankittu peltoa 
niin paljon, että kokonaisuus on elinkelpoinen. Maa- ja metsätalousministeriön tulkinto-
jen perusteella tilanpidon pitäisi kuitenkin katsoa aloitetun, kun tilalla on harjoitettu 
toimintaa jo useiden vuosien ajan ja aloitustukihakemus on jossain vaiheessa mahdolli-
sesti hylätty. Aloitusajankohta voisi olla myös se, kun maatilaa lähdetään laajentamaan 
elinkelpoiseksi, vaikka jatkaja on hoitanut tilaa jo aikaisemmin.107

                                                 
104 Maaseutuvirasto 2008a; Osuuspankki 2007: 6–8. 
105 Osuuspankki 2007: 7. 
106 Maaseutuvirasto 2008a. 
107 Osuuspankki 2007: 8–9. 



 43

Ennakkopäätöstä jatkajan aloitustuesta haetaan TE-keskukselta ennen tilanpidon aloit-
tamista luovutuskirjan, sen esisopimuksen tai vuokrasopimuksen luonnoksen perusteel-
la. Nuoren viljelijän aloitustukihakemus tarvittavine selvityksineen toimitetaan TE-
keskuksen maaseutuosastolle, joka tekee päätöksen tuen myöntämisestä. Jos jatkaja ha-
kee myös korkotukilainaa, on tukihakemukseen liitettävä pankin luottolupaus. TE-
keskus arvioi tuen myöntämisen ehdot ja perusteet aina tapauskohtaisesti.108

 
Muutoksena aikaisempaan rakennetukilainsäädäntöön tilanpidon voisi uuden lakiesityk-
sen mukaan aloittaa elinkelpoisen maatilan tai sen osan hallinnan siirtymisen myötä jo 
ennen tuen myöntämispäätöstä. Tukea olisi kuitenkin mahdollista myöntää enintään 18 
kuukauden ajan aloittamisen jälkeen.109

 
3.2.2 Tilan elinkelpoisuus 
 
Maatila voi muodostua yhdestä tai useammasta rekisteritilasta tai niiden osasta. Tilaan 
on kuuluttava ainakin peltoa ja tarvittavat tuotantorakennukset. Kaikki lähtee siitä, että 
tila on elinkelpoinen maataloudellinen kokonaisuus. Tilan elinkelpoisuutta arvioidaan 
tilan maksuvalmiuden ja kannattavuuden, tuotteiden markkinointimahdollisuuksien ja 
toiminnan jatkuvuuden kautta. Maatalouden maksuvalmius- ja kannattavuuslaskelmasta 
selviää, miten tilan tulot ja menot kehittyvät seuraavien vuosien aikana ja miten kaavail-
lulla rahoituksella onnistutaan tilan kauppahinnan maksamisessa. Tämä likvi-laskelma 
laaditaan tukihakemuksen liitteeksi. Laskelma tehdään koskemaan hakuvuotta ja aina-
kin viittä seuraavaa vuotta.110 Likvi-laskelma on osa tilan elinkeinosuunnitelmaa.111

 
Maksuvalmius- ja kannattavuuslaskelmalla on suurempi merkitys luopujalle, koska luo-
pumistuen ehdot on määritelty tilan elinkelpoisuuden osalta tarkemmin kuin aloitustues-
sa. Laskelmalla osoitetaan, että maatilan tulos on viitenä luovutusvuoden jälkeisenä 
vuonna vähintään 10 000 euroa, joka on tällä hetkellä elinkelpoisuuden yksi kriteeri. 
Lisäksi poistoille on asetettu vähimmäismäärä, 3 400 euroa. Laskelmassa lähtökohtana 
on luopujien tekemä tulos pari vuotta ennen sukupolvenvaihdosta. Maksuvalmiuteen ja 
kannattavuuteen vaikuttavat myös suunnitellut kehittämistoimenpiteet ja muutokset, 
mutta niistä vaaditaan tarkkoja selvityksiä. Laskelmassa huomioidaan maa- ja metsäta-
loustulojen lisäksi tulot tilalla tai tilalta käsin harjoitettavasta pienyritystoiminnasta.112

                                                 
108 Leinonen 2007; Maa- ja metsätalousministeriö 2006a. 
109 Maaseutuvirasto 2008a. 
110 Osuuspankki 2007: 7–8. 
111 Farmit 2008c. 
112 Farmit 2008c. 



 44

Elinkelpoisuuslaskelma113 muodostuu seuraavalla tavalla: 
 
Maataloustulot (myyntitulot, tuet) 
 
– Menot 
 
– Poistot (vähintään 3 400 euroa) 
 
– Velkojen korot 
 
= Maatalouden tulo 
 
+ Metsätulot kestävän hakkuumäärän mukaan 
 
– Metsätalouden menot 
 
+ Pienyritystoiminnan tulot 
 
– Pienyritystoiminnan menot 
 
= Maatilan tulo (vähintään 10 000 euroa) 
 
 
Tilan elinkelpoisuusvaatimusten ei tarvitse täyttyä vielä luovutushetkellä. Kriteerien 
täyttymiseen on mahdollista saada kolme vuotta lisäaikaa. Tällöin elinkelpoisuusvaati-
musten täyttämisestä on laadittava suunnitelma. Kun tavoitteet on saavutettu, maatalo-
usyrittäjän on toimitettava siitä selvitys TE-keskukselle määräajassa.114

 
Viime aikoina suuntaus on ollut sellainen, että luopuja haluaa luovuttaa jatkajalle mah-
dollisimman elinkelpoisen tilan. Luopuja kehittää tilaa viimeiseen asti, eikä niin sano-
tusta tyhjäkäynnistä ennen sukupolvenvaihdoksen toteuttamista juurikaan voida enää 
puhua. Luopujalla on viimeiseen asti halua kehittää ja tarvittaessa muuttaakin toimintaa. 
Tämänhetkinen sukupolvenvaihdoksessa jatkajalle siirtyvä tilan osalta ei enää pyritä 
niin hanakasti velattomuuteen, kuin aikaisemmin, vaan tilan mukana siirtyy yleensä 
merkittävä määrä vastuita.115

 
3.2.3 Useampia jatkajia, jatkajana yhtiö ja muut erityistilanteet 
 
Tilaa voi jatkaa kaksi tai useampia henkilöitä yhdessä tai jatkajana voi toimia yhtiö, 
mutta aloitustukia voidaan myöntää vain yksi tilaa kohden ja tilan elinkelpoisuus-

                                                 
113 Farmit 2008c. 
114 Osuuspankki 2007: 8. 
115 Kohtala 2008. 



 45

vaatimus kerrotaan jatkajien lukumäärällä. Puolisoiden tapauksessa yksinkertainen elin-
kelpoisuus riittää. Myönnettäessä aloitustukea yhteisölle, määräysvalta yhtiössä on olta-
va sellaisella henkilöllä tai sellaisilla henkilöillä, jotka täyttävät tuen saamisen edelly-
tykset.116 Korkotukilainaa ei myönnetä osakkeiden tai yhtiöosuuksien ostamiseen. 
Avustusta on myös yhtiön mahdollista saada.117

 
Tukea voi saada myös vaiheittain tapahtuvaan sukupolvenvaihdokseen, jolloin nuoren 
viljelijän on saatava hallintaansa ainakin puolet tilasta niin, että hankittu osuus yksin 
täyttää elinkelpoisuudelle asetetut vaatimukset tai että vaatimukset tulevat täyttymään 
kolmen vuoden kuluessa.118 Tuen täysimääräinen hyödyntäminen on mahdollista jo täs-
sä vaiheessa. Tuki on mahdollinen lisäksi tilanteissa, joissa jatkaja aloittaa tilanpidon 
vuokraamalla maatilan nimiinsä vähintään 10 vuodeksi siitä alkaen, kun tukihakemus 
tulee vireille. Vuokrasopimuksen tulee olla maakaaren (MK 12.4.1995/540) mukainen. 
Siinä tulee olla maininta sovituista korvausperusteista, jos vuokraaja joutuu sitoutumaan 
tilalle tehtäviin suurehkoihin investointeihin.119

 
3.2.4 Tuen rakenne ja määrä 
 
Tuen avustusosa maksetaan viljelijälle kolmessa erässä. Ensimmäisessä erässä makse-
taan 40 % ja seuraavissa kahdessa erässä 30 % avustuksen määrästä. Ensimmäinen erä 
maksetaan päätöksen antamisen jälkeisenä maaliskuun tai lokakuun viimeisenä päivänä 
riippuen päätöksen antoajankohdasta. Aloitustuen edellytysten on täytyttävä muiden 
kuin koulutusvaatimuksen osalta ennen ensimmäisen erän maksamista. Toinen erä mak-
setaan vuoden kuluttua ensimmäisen erän maksupäivästä ja kolmas erä tästä vuoden ku-
luttua. Jatkajan on mahdollista saada viimeinen erä avustuksesta vasta kun kaikki tuen 
saamisen edellytykset, mukaan lukien koulutusvaatimus, on täytetty.120

 

                                                 
116 Maa- ja metsätalousministeriö 2006a; Maaseutuvirasto 2008a. 
117 Osuuspankki 2007: 7. 
118 Maa- ja metsätalousministeriö 2006a. 
119 Osuuspankki 2007: 8–9. 
120 Maa- ja metsätalousministeriö 2006a. 



 46

Kotieläin- ja kasvihuonetilalle voidaan myöntää korotettu aloitustuki. Tuen saamiseksi 
nuoren viljelijän on toimitettava TE-keskukselle kerran vuodessa kolmen täyden kalen-
terivuoden ajan tilanpidon aloittamisesta tulos- ja taselaskelmat sekä maksuvalmiuteen, 
kannattavuuteen ja vakavaraisuuteen liittyvät tunnusluvut. Kotieläin- ja kasvihuonetilal-
le, joka täyttää yksikkövaatimuksen, voidaan lisäksi myöntää 25 000 euron suuruinen 
avustusmuotoinen lisätuki. Se maksetaan vuosittain kolmessa erässä aloitustuen perus-
osan viimeisen erän maksamisesta.121

 
Tilan hankkimiseen myönnetyn lainan nostaminen on mahdollista, kun tilan omistus- ja 
hallintaoikeus on siirtynyt jatkajalle ja kaikki lainan nostamiselle tukipäätöksessä anne-
tut ehdot on täytetty. Laina kokonaisuudessaan tai sen ensimmäinen erä on nostettava 
vuoden ja viimeinen erä kahden vuoden kuluttua tuen myöntämisestä. Myös irtaimiston 
hankintaan voidaan myöntää lainaa, ja se on nostettava enintään kahdessa erässä vuoden 
kuluessa tuen myöntämisestä.122

 
Aloitustukea myönnettiin vuonna 2007 karjatilalle siten, että avustuksen osuus oli 30 
000 euroa, lisäavustuksen 25 000 euroa ja korkotukilainan 80 % kauppahinnasta. Kor-
ko-tukilainan määrä voi olla korkeintaan 150 000 euroa ja korkotuen 30 000 euroa. 
Kasvi-tilan avustus oli 25 000 euroa ja korkotukilaina 80 % kauppahinnasta. Korkotuki-
laina voi olla kasvitiloillakin enintään 150 000 euroa, mutta korkotukea kasvitiloille 
myönnettiin enintään 25 000 euroa.123

 
 
3.3 Luopumistukea luopujalle 
 
Jos maatalousyrittäjä luopuu elinkeinostaan ennen eläkeikää, hänen toimeentulonsa tur-
vataan luopumistuella. Luopumistuki on sukupolvenvaihdosluopujien oma eläkejärjes-
telmä. Luopumistuen ansiosta maatalousyrittäjän ei tarvitse odottaa kansaneläkeikään 
saakka jäädäkseen eläkkeelle. Hän voi luovuttaa tilan lähisukulaiselleen ja jäädä eläk-
keelle tämänhetkisten luopumistuen ehtojen mukaan 56-vuotiaana.124  
 
Myöntävä päätös luopumistuesta on mahdollista saada ainoastaan ennakkopäätöksen 
kautta, joka on jätettävä ennen virallisten sukupolvenvaihdosasiakirjojen allekirjoitta-
mista. Päätöksen luopumistuen myöntämisestä tekee Maatalousyrittäjien eläkelaitos 
                                                 
121 Maaseutuvirasto 2008a. 
122 Maaseutuvirasto 2008a. 
123 Ala-Kantti 2007b. 
124 Farmit 2008c. 



 47

MELA. MELA:n asiamiehet myös auttavat hakemuksen laatimisessa.125 Suomen luo-
pumistuki perustuu kansalliseen järjestelmään, joka noudattelee Euroopan unionin 
säännöksiä maatalouden varhaiseläkejärjestelmästä. Luopumistuki rahoitetaan kuitenkin 
kokonaan kansallisista varoista. Viljelijöiden luopumispäätökset ja niiden tukeminen 
vaikuttavat merkittävästi maatalouden rakenne- ja muuhun kehitykseen.126

 
Nykyisessä muodossaan luopumistuki on voimassa vuosina 2007–2010. Sen jatkamista 
on perusteltu maatilojen ja poronhoidon sukupolvenvaihdosten ja niiden rakenne-
kehityksen tukemisella. Tuen ehdot ovat säilyneet monilta osin ennallaan. Uutena luo-
pujien ryhmään ovat tulleet maatalousyrittäjät, jotka ovat yhtiöittäneet elinkeinonsa ja 
heillä on tästä yhtiömuotoisesta toiminnasta MYEL-vakuutus (maatalousyrittäjien elä-
kelain mukainen vakuutus). Vaikka yhtiöitetyllekin maatilalle on mahdollista saada 
luopumistukea, on tuen pääasiallinen tavoite tukea perheviljelmien sukupolvenvaihdok-
sia.127

 
3.3.1 Luopumistapa ja ikärajat 
 
Viljelijällä on mahdollisuus saada luopumistuki kun hän luovuttaa pirstomattoman maa-
tilan pellot ja tuotantorakennukset sukupolvenvaihdoksessa tilanpidon jatkajalle alle 63-
vuotiaana. Luopumistuen voi saada myös myymällä tai vuokraamalla pellot lisämaaksi 
toiselle viljelijälle. Vuokraamalla tuen saaminen on mahdollista vuosina 2007–2008, jos 
vuokrasopimus tehdään vähintään kymmeneksi vuodeksi. Luopumistuen voi voimassa 
olevilla edellytyksillä saada tilan tai sen osan omistaja tai hänen aviopuolisonsa. Luo-
pumistuesta on aina haettava ennakkopäätös MELA:lta. Etukäteen tehty päätös on voi-
massa vuoden. Tässäkin kohden on paikallaan painottaa ajoissa aloitetun suunnittelun 
tärkeyttä, jotta rahoitus- ja verotuskysymykset olisivat selvillä ennen lopullisen luovu-
tuksen ajankohtaa.128

 
Luopumistapa määrää, missä iässä viljelijän on mahdollista saada luopumistuki. Kun 
peltojen ja tuotantorakennusten luovutus tapahtuu lapselle tai lähisukulaiselle, luopu-
misikäraja on 56 vuotta. Ikäraja on 56 vuotta myös luovutettaessa pellot lisämaaksi lä-
hisukulaiselle. Jos tila luovutetaan muulle kun lähisukulaiselle, vuosina 2007 ja 2008 
luopumisikäraja on 57 vuotta. Ikäraja on 57 vuotta myös lisämaaluovutuksissa samoina 

                                                 
125 Farmit 2008c. 
126 Väre 2007: 5. 
127 HE 34/2006: Tukijärjestelmän toteuttaminen; MmVm 8/2006: Yleisperustelut; Keskinäinen 
työeläkevakuutusyhtiö Varma 2007: 180. 
128 Keskinäinen työeläkevakuutusyhtiö Varma 2007: 180. 



 48

vuosina. Vuosina 2009 ja 2010 luopuminen on mahdollista toteuttaa 60 vuoden ikäise-
nä. Ikäraja on silloinkin 60 vuotta, kun sukupolvenvaihdosluovutuksen saaja on muu 
kuin lähisukulainen tai peltomaa vuokrataan lisäalueeksi.129

 
 
Taulukko 1. Luopumistuen ikärajat 2007–2010. 
 
Luovutustapa Jatkaja Ikäraja Ajankohta 

Sukupolvenvaihdos Lähisukulainen 56 v. 2007 – 2010 

Lisämaaluovutus Lähisukulainen 56 v. 2007 – 2010 

Sukupolvenvaihdos Muu kuin lähisukulainen 60 v. 2007 – 2010 

Lisämaaluovutus Muu kuin lähisukulainen 57 v. 2007 – 2008 

Lisämaaluovutus Muu kuin lähisukulainen 60 v. 2009 – 2010 

Vuokraus Kaikki 60 v. 2007 – 2008 

Porotalous Kaikki 56 v. 2007 – 2010 

 
 
Lähisukulaisella tarkoitetaan tässä yhteydessä luopujan lasta tai hänen aviopuolisoaan, 
luopujan puolison lasta tai hänen aviopuolisoaan, luopujan sisaruksen lasta tai hänen 
aviopuolisoaan sekä luopujan puolison sisaruksen lasta tai hänen aviopuolisoaan. Avo-
puoliso rinnastetaan aviopuolisoon, jos hänellä on voimassa oleva MYEL-vakuutus.130

 
3.3.2 Luopumistuen myöntämisehdot ja uinuva eläkeoikeus 
 
Luopumistuen edellytykset noudattelevat pääosin nuoren viljelijän aloitustuen ehtoja. 
Joidenkin vaatimusten kohdalla ehdot ovat tiukempia. Esimerkiksi luopumistuen vaati-
mukset tilan elinkelpoisuudesta on määritelty paljon yksityiskohtaisemmin kuin nuoren 
viljelijän aloitustuen vastaavat.131

 
Luopumistuen saamisen edellytyksenä on, että luopuja on harjoittanut tilalla maatalout-
ta vähintään kymmenen vuotta ennen luopumista omaan tai yhteiseen lukuun. Luopujan 
on pitänyt olla MYEL-vakuutettu vähintään viimeiset viisi vuotta. Luopujan on sitou-
duttava luopumisen yhteydessä lopettamaan maatalouden harjoittaminen sekä metsäta-
louden hankintatyöt. Muut tulot ja yritystoiminta eivät ole esteenä tuen saamiselle. Tuen 

                                                 
129 Farmit 2008c; Keskinäinen työeläkevakuutusyhtiö Varma 2007: 180–181. 
130 Farmit 2008c. 
131 Farmit 2008c; ks. elinkelpoisuuslaskelma luvussa 3.2.2, s. 44. 



 49

maksaminen alkaa kuitenkin vasta, kun tulot jäävät alle ansiotulorajan, joka vuonna 
2008 on 588,54 euroa kuukaudessa. Luopumishetki on se, jolloin lopullinen luovutus-
asiakirja on allekirjoitettu ja tilan hallintaoikeus on siirtynyt jatkajalle.132

 
Maatalousyrittäjän nuoremman puolison tai sisarusten hoitaman maatalousyhtymän 
nuoremman osakkaan on mahdollista saada luopumistuki uinuvana, jos hän on enintään 
viisi vuotta nuorempi kuin kyseinen luovutustapa vaatii. Lisäksi maatalouden harjoitta-
jan leski, joka on osakkaana kuolinpesässä, on oikeutettu luopumistukeen. Myös maata-
lousyrittäjän, joka saa täyttä MYEL-työkyvyttömyyseläkettä, puoliso voi saada uinuvan 
luopumistuen. Luopumistuen maksaminen alkaa, kun uinuvaan tukeen oikeutettu täyttää 
vaaditun ikärajan ja ansiotulot ovat alle ansiotulorajan. Uinuvan ajan ansiotulojen mää-
rää ei ole rajoitettu.133

 
 
3.4 Asumisjärjestelyt ja syytinki 
 
Etelä-Pohjanmaan ProAgria-keskuksen sukupolvenvaihdosasiantuntija Unto Kankaan 
(2007) mukaan asumisjärjestelyt on ensisijaisen tärkeää selvittää heti prosessin alku-
vaiheessa. On päästävä yhteisymmärrykseen pääasuinrakennuksen kohtalosta, erote-
taanko se tilasta vai onko se osa luovutettavaa kiinteistöä. Suuri merkitys on sillä, miten 
asumisjärjestelyt luopujan ja jatkajan välillä sovitaan.134 Luopujan on mahdollista antaa 
ammattitaitonsa tilanpidon kehittämiseen sukupolvenvaihdoksen jälkeenkin, jos hän jää 
asumaan maatilan läheisyyteen esimerkiksi syytingin nojalla. 
 
Ihmissuhteiden säilymisen kannalta asumisjärjestelyjä on hyvä suunnitella ja miettiä, 
onko saman pihapiirin tai jopa saman asunnon jakaminen mahdollista useamman suku-
polven kesken. Sillä, että luopujat jäävät asumaan samaan pihapiiriin jatkajien kanssa, 
voidaan saavuttaa niin vero- kuin muitakin säästöjä, mutta viime kädessä ihmisten väli-
set suhteet sanelevat sen, onko yhteisasuminen mahdollista ja missä muodossa. 
 
Useimmiten tilasta saatava kauppahinta muotoillaan sellaiseksi, että luopujalle tai luo-
pujapariskunnalle annetaan mahdollisuus saadun vastikkeen turvin hankkia itselleen ai-
kaisempaa pienempi asunto esimerkiksi kirkonkylästä, kun maatilataloutta on tähän asti 
harjoitettu asutuskeskusten ulkopuolella.135

                                                 
132 MELA 2008. 
133 MELA 2008. 
134 Kangas 2007. 
135 Havula 2008. 



 50

Sukupolvenvaihdosluovutuksissa käytetään usein syytinkiehtoa, jossa jatkaja sitoutuu 
määräajaksi tai eliniäksi maksamaan luopujalle syytinkiä eli kiinteistöeläkettä. Syytinki 
on tapa suorittaa kiinteistön kauppahinta tai osa siitä. Syytinkiä on aikaisemmin luon-
nehdittu oikeudeksi elatukseen, mutta ajan myötä sen käsite on laajentunut. Oikeudelli-
sena käsitteenä monitahoinen ja vaikeasti ymmärrettävä syytinki on ollut osa maamme 
tapaoikeutta vuosikymmenten ajan.136

 
Seuraavassa esittelen ennakkoratkaisuna toimivan oikeustapauksen, jossa syytingin 
luonne tulee mielestäni esiteltyä hyvin. Syytinki, jossa maatilan jatkaja sitoutuu anta-
maan vanhemmilleen elinikäisen vapaan asumisoikeuden muine etuineen, huomioidaan 
kokonaisuudessaan kauppahinnan osana, eikä sitä vähennetä kaupan kohteen arvosta. 
Syytingillä siis kuittautuu osa maatilan kiinteistön kauppahinnasta. 
 
KHO 10.9.2004 T 2255. Luonnoskauppakirjan mukaan osa kauppahinnasta oli sovittu 
kuittautuvaksi sitä vastaan, että X antaa vanhemmilleen elinikäisen vapaan asumis-
oikeuden valoineen, lämpöineen, saunoineen ja sosiaalitiloineen tilan asuinrakennukses-
sa. Siten oli sovittu, että osa tilakiinteistön kauppahinnasta maksetaan kiinteistö-
suoritteen luontoisen kiinteistöeläkkeen eli syytingin muodossa. Kun PerVL 55.3 §:n 
mukaan luovutuksessa sovittua vastiketta tulee verrata maatilan käypään arvoon, ja kun 
X ja hänen vanhempansa olivat luonnoskauppakirjankin mukaan tarkoittaneet kysy-
myksessä olevan asumisoikeuden otettavaksi huomioon kauppahinnan osana, KHO kat-
soi, ettei edellä mainittua asumisoikeutta tullut vähentää kaupan kohteen arvosta, vaan 
se tuli ottaa huomioon kauppahinnan osana. Ennakkoratkaisu. 
 
Rahana suoritettu syytinki on saajalleen veronalaista pääomatuloa sitä mukaa kun sitä 
suoritetaan. Asuntoetuna, luonnontuotteina tai palveluina suoritettu syytinki ei ole ve-
ronalaista tuloa. Syytingin kuten muun eliniäksi tarkoitetun nautintaoikeuden, eläkkeen 
ja edun arvo pääomitetaan PerVL 10.2 §:n taulukon mukaan ja lisätään kauppahin-
taan.137 Arvo lasketaan kertomalla edusta saatavan vuositulon määrä etuun oikeutetun 
henkilön iän mukaan määräytyvällä kertoimella seuraavan taulukon mukaisesti. 
 
 

                                                 
136 Aarnio, Saarenpää & Santala 1983: 20–21. 
137 Ossa 2006: 132. 



 51

Taulukko 2. Etuuksien pääomittaminen (PerVL 10.2 §). 
 
Verovelvollisen ikä (vuotta) Luku, jolla vuositulon määrä kerrotaan 

alle 44 12 

44 – 52 11 

53 – 58 10 

59 – 63 9 

64 – 68 8 

69 – 72 7 

73 – 76 6 

77 – 81 5 

82 – 86 4 

87 – 91 3 

92 tai enemmän 2 

 
 
Tyypillinen, yleisluontoinen kiinteistöeläke-ehto voisi kuulua seuraavasti: Myyjät pidät-
tävät itselleen elinajakseen tilalla asuessaan vapaan asumisoikeuden myydyn tilan 
asuinrakennuksessa valoineen ja lämpöineen sekä saunomismahdollisuuksineen. Asu-
misoikeuden laajentaminen koskemaan esimerkiksi lääkäriapua ja sairaalahoidon järjes-
tämistä ei liene tarkoituksenmukaista. Jatkajan velvoitteet saattavat nousta taloudellises-
ti kohtuuttomiksi varomattoman ehtojen muotoilun vuoksi.138

 
 

                                                 
138 Kovalainen & Turpeinen 2000: 24. 



 52

3.5 Inhimillinen näkökulma, sisarosuudet ja avioliitto 
 
Usein tiukkoja taloudellisia ongelmia ratkottaessa unohtuu se, että maatila on paljon 
enemmän kuin vain taloudellinen yksikkö. Siihen sisältyy suuri määrä muita arvoja, 
minkä vuoksi sukupolvenvaihdos tarvitsee usein paljon kypsyttelyä.139 Sukupolven-
vaihdosprosessissa toimijoina ovat inhimilliset ihmiset, joiden tarpeet ja mieltymykset 
on otettava huomioon eri vaiheissa. Viljelijäperheiden arvoja ja tunteita ei sovi jättää 
huomiotta. On paljon asioita, jotka saattavat nousta esille juuri sukupolvenvaihdoksen 
kaltaisessa valtavassa muutostilanteessa. Tunnearvostukset ja henkinen pääoma ovat 
asioita, joita ei pysty rahassa mittaamaan. Avoimella keskustelulla osapuolten välillä on 
avainasema toivottuun lopputulokseen pääsemiseksi.140

 
Kaikkien osapuolten kannalta on kiusallista se, että kerran tehdyt ratkaisut ovat suurelta 
osin peruuttamattomia. Monessa kohden olisi toivottavaa, että voitaisiin varautua siihen, 
että olosuhteet saattavat muuttua ajan kuluessa. Katkeroituminen vääristä ratkaisuista 
johtuneiden epäonnistumisten takia on kovin yleistä sukupolvenvaihdostilanteissa. 
 
3.5.1 Jatkajan ja luopujan valmiudet 
 
Maatalouden heikentyneen kannattavuuden ja epävarmojen tulevaisuudennäkymien 
vuoksi maatalouden harjoittaminen ei tällä hetkellä kuulu houkuttelevimpien ammattien 
joukkoon nuorten keskuudessa. Ja vaikka nuori olisikin kiinnostunut maatilan viljelystä 
ja taloudelliset edellytykset tilan haltuunotolle olisivat olemassa, henkinen kypsyminen 
sukupolvenvaihdoksen myötä jatkajalle lankeavaan vastuunottoon tapahtuu hitaasti, jos 
lainkaan. Maatalouden harjoittamisella on erityinen luonne yrittäjyyden muotona, koska 
se on hyvin perhesidonnaista. Tilasta huolehtiminen on ympärivuorokautista ja maatila 
on tavallisesti yrittäjän asuinrakennuksen välittömässä läheisyydessä. 
 
Maatalous on yrittäjälle usein paljon muutakin kuin ammatti. Se on elämäntapa, josta 
luopumista sukupolvenvaihdos ainakin jossain määrin tarkoittaa. Monesti luopuja olo-
suhteiden salliessa jää työskentelemään maatilalle. Sukupolvenvaihdoksessa tehdyt toi-
met ovat lopullisia, ja siksi niitä onkin suunniteltava pitkään ja ajatuksella ennen ratkai-
sujen tekemistä. Vaikka luopujan taloudellinen asema olisi turvattu luopumistuella tai 
eläkkeellä, jää jäljelle monta muuta ei-taloudellista seikkaa, joihin on otettava kantaa 
’vanhan isännän’ ja/tai ’emännän’ siirtäessä vastuun seuraavalle sukupolvelle. On pun-
                                                 
139 Sipilä 2005. 
140 Ossa 2002: V. 



 53

nittava sitä, miten sukupolvenvaihdos vaikuttaa niin jatkajan kuin luopujankin elämänti-
lanteeseen. 
 
3.5.2 Sisarosuudet 
 
Kun maataloutta tähän asti harjoittaneella pariskunnalla on useampi kuin yksi lapsi, ti-
lanne on aina mutkikkaampi. Sukupolvenvaihdoksessa yksi perillisistä ottaa maatilan 
haltuunsa ja jatkaa tilanpitoa. Tilakaupan yhteydessä sovitaan usein, että ostaja suorittaa 
osan kauppahinnasta sisarosuuksina sisaruksilleen.141 Tilanpidon jatkaja voi suorittaa 
sisarosuudet metsänä tai muuna omaisuutena, esimerkiksi kesämökin muodossa. Lahja-
verotuksen näkökulmasta tarkasteltuna sisarosuudet ovat lahjoja vanhemmalta tai van-
hemmilta, joten niiden saajat ovat lahjaverovelvollisia saamastaan kauppahinnan osas-
ta.142 Yksi vaihtoehto on antaa maatilasta tontti kullekin jatkajan sisarukselle, jotta en-
nakkoon maksettavat perintöosuudet eivät rasita tilan kannattavuutta ja maksuvalmiut-
ta.143

 
Viime aikoina sukupolvenvaihdostilanteissa on yleistynyt käytäntö, jossa niin sanottua 
ennakkoperintöä ei enää makseta ostajan sisaruksille. Koko kauppahinta maksetaan 
luopujalle, joka käyttää saamansa rahat parhaaksi katsomallaan tavalla. Viime aikoina 
sisarosuuskorvauksia ei ole enää juurikaan maksettu. Tähän on johtanut maatilojen hei-
kentynyt kannattavuus.144

 
3.5.3 Avioliitto 
 
Avoliitossa oleviin ei voida sukupolvenvaihdostilanteessa soveltaa samoja verovapaus- 
ja muita helpotussäännöksiä kuin aviopuolisoihin voitaisiin. Siksi ei ole lainkaan tava-
tonta, että jatkajapari solmii avioliiton ennen sukupolvenvaihdoksen suorittamista.145 
Sukupolvenvaihdostilanteita silmällä pitäen on syytä kiinnittää huomiota jatkajien mah-
dollisten aviopuolisoiden avio-oikeuden poissulkemiseen avioehdolla, koska avioeroti-
lan