VAASAN YLIOPISTO 

 

LASKENTATOIMEN JA RAHOITUKSEN YKSIKKÖ 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Viivi Hautala 

 

RAKENNUSALAN KÄÄNNETYN ARVONLISÄVEROVELVOLLISUUDEN 

VAIKUTUKSET YRITYKSEN TALOUTEEN 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Laskentatoimen ja rahoituksen 

pro gradu -tutkielma 

 

Laskentatoimen ja tilintarkastuksen  

maisteriohjelma 

 

 

 

 

 

 

VAASA 2019 



1 

 

SISÄLLYSLUETTELO sivu 

KUVIO- JA TAULUKKOLUETTELO 7 

LYHENTEET 9 

TIIVISTELMÄ: 11 

1. JOHDANTO 13 

1.1. Tutkimuksen tausta 13 

1.2. Tutkimuksen tehtävä ja rajaukset 16 

1.3. Tutkimuksen rakenne 16 

2. ARVONLISÄVEROTUS 18 

2.1. Arvonlisäverotus ja arvonlisäverokannat 18 

2.2. Verovelvollisuus 20 

2.3. Käännetty verovelvollisuus 20 

2.4. Vähennysoikeus 21 

2.5. Oma-aloitteisten verojen verotusmenettely 22 

3. RAKENNUSALAN KÄÄNNETTY ARVONLISÄVEROVELVOLLISUUS 24 

3.1. Muutoksen tausta 24 

3.2. Soveltaminen muissa Euroopan unionin jäsenvaltioissa 25 

3.3. Rakennusalan käännetty arvonlisäverovelvollisuus 27 

3.3.1. Rakentamispalvelun määritelmä 29 

3.3.2. Pää- ja sivusuoritteen määrittäminen 31 

3.3.3. Kiinteistön määritelmä 32 

3.3.4. Ostajan aseman määritelmä ja tarkistaminen 34 

3.3.5. Myyjän aseman määritelmä 37 

3.4. Rakennusalan käännetyn arvonlisävero käytännössä 38 

3.4.1. Laskumerkintävaatimukset 38 

3.4.2. Raportointi veroilmoituksella ja vaikutukset kirjanpitoon 39 

3.5. Vaikutukset kassavirtaan 41 

3.5.1. Kassavirtojen merkitys yritykselle 41 

3.5.2. Käännetyn verovelvollisuuden vaikutukset kassavirtaan 43 



2 

 

  



3 

 

4. AIKAISEMPIA TUTKIMUKSIA 45 

4.1. Selvityksiä lain toimivuudesta Suomessa 45 

4.2. Tutkimuksia Euroopasta 47 

4.3. Euroopan komission suorittama tutkimus 52 

5. EMPIIRINEN TUTKIMUS 54 

5.1. Tutkimuskohde ja -aineisto 54 

5.1.1. Tutkimuskohde 54 

5.1.2. Tutkimusaineisto 54 

5.2. Tutkimusmenetelmät 56 

5.2.1. Kvalitatiivinen tutkimus 56 

5.2.2. Teemahaastattelu 57 

6. TUTKIMUSTULOKSET 60 

6.1. Käytännön vaikutukset 60 

6.1.1. Lain soveltaminen 60 

6.1.2. Vaikutukset operatiiviseen toimintaan 62 

6.1.3. Lain merkittävimmät vaikutukset 64 

6.2. Lain soveltamisessa havaitut haasteet 66 

6.2.1. Havaitut puutteet laskumerkinnöissä 66 

6.2.2. Haasteet lain tulkinnassa 69 

6.2.3. Haasteet arvonlisäveropalautusten kanssa 70 

6.3. Vaikutukset talouden eri osa-alueisiin 72 

6.3.1. Vaikutukset liikevaihtoon 72 

6.3.2. Vaikutukset kulurakenteeseen 73 

6.3.3. Vaikutukset tunnuslukuihin ja tilikauden tulokseen 75 

6.3.4. Luottotappiotilanteet 77 

6.4. Vaikutukset kassavirtaan 79 

6.4.1. Kassavirrassa tapahtuneet muutokset 79 

6.5. Epärehelliset toimijat 83 

7. JOHTOPÄÄTÖKSET 86 

7.1. Tulosten yhteenveto ja vertailu aiempiin tutkimuksiin 86 

7.2. Pohdintaa tuloksista ja tutkimuksesta sekä jatkotutkimusehdotuksia 89 



4 

 

  



5 

 

LÄHDELUETTELO 92 

 

LIITTEET 

 

LIITE 1. Veroilmoitus oma-aloitteisista veroista 100  

LIITE 2. Haastattelurunko 101 

LIITE 3. Haastateltavan taustatiedot  103 

LIITE 4. Yritysten kokoluokituksen perusteet 104 

 

 

 

 

 

  

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

  



6 

 

  



7 

 

KUVIO- JA TAULUKKOLUETTELO 

 

Kuvio 1. Suomen arvonlisäverokannat vuonna 2019 19 

Kuvio 2. Rakennusalan käännetty verovelvollisuus yksinkertaistettuna 28 

Kuvio 3. Maksettavan veron jakautuminen roolien kesken 1–9/2011 46 

Kuvio 4. Kvalitatiivinen analyysi kolmivaiheisena prosessina 58 

Kuvio 5. Menetelmän vaikutus yrityksen maksuvalmiuteen 76 

Kuvio 6. Menetelmän vaikutuksien arviointi alihankkijan kassavirtaongelmiin 80 

Kuvio 7. Käännetyn verovelvollisuuden vaikutukset epärehellisiin toimijoihin 83 

 

  



8 

 

 

 

  



9 

 

LYHENTEET  

 

AVL Arvonlisäverolaki 30.12.1993/1501 

ALV Arvonlisävero 

EU  Euroopan unioni 

EY  Euroopan yhteisö 

HaO  Hallinto-oikeus 

HE  Hallituksen esitys eduskunnalle 

KHO  Korkein hallinto-oikeus 

KKO  Korkein oikeus 

LVI  Lämpö, vesi, ilmanvaihto 

OVML  Laki oma-aloitteisten verojen verotusmenettelystä 768/2016 

  

  



10 

 

 

  



11 

 

_____________________________________________________________________ 

VAASAN YLIOPISTO 

Laskentatoimen ja rahoituksen yksikkö 

Tekijä:    Viivi Hautala 

Pro gradu -tutkielma:  Rakennusalan käännetyn arvonlisäverovelvollisuuden vai-

kutukset yrityksen talouteen 

Tutkinto:    Kauppatieteiden maisteri 

Oppiaine:   Laskentatoimi ja tilintarkastus 

Työn ohjaaja:  Marko Järvenpää 

Aloitusvuosi:   2015 

Valmistumisvuosi:  2019     Sivumäärä: 104 

______________________________________________________________________ 

 

TIIVISTELMÄ: 

 
Pro gradu -tutkielma käsittelee 1.4.2011 voimaan tullutta rakennusalan käännettyä arvonlisäverovelvolli-

suutta. Rakennusalan käännetyn arvonlisäverovelvollisuuden taustalla on rakennusalalle pesiytyneen ta-

lousrikollisuuden vastustaminen ja erityisesti arvonlisäverotuksen kautta tehtävien veropetosten ehkäise-

minen. Rakennusalan käännetyn verovelvollisuuden soveltuessa rakennuspalvelun myyjän sijasta verovel-

vollinen onkin palvelun ostaja. Rakennusalalla rakentamispalveluiden käännettyä verovelvollisuutta sovel-

taa vuositasolla noin 60–65 % toimijoista joko myyjänä, ostajana tai molemmissa ominaisuuksissa.  
 

Tutkimuksen tavoitteena on selvittää, kuinka rakentamispalveluiden käännetty verovelvollisuus on vaikut-

tanut yrityksien talouteen käytännössä ja millaiset vaikutukset ovat olleet. Aikaisemman tutkimustiedon 

perusteella vaikutuksia yrityksen talouteen on ollut havaittavissa esimeriksi yrityksen kassavirrassa ja täten 

vaikutukset ovat heijastuneet yritysten maksuvalmiuteen. Rakennusalalla kassavirran merkitys ja hallinta 

korostuu. 

 

Tässä tutkimuksessa keskitytään havainnoimaan käytännössä havaittuja muutoksia, ja kuinka muutokset 

ovat vaikuttaneet yritysten talouteen. Tavoitteena on nostaa esille lain tuomia merkittävimpiä muutoksia 

käytännössä. Tässä empiirisessä tutkimuksessa käytetään haastattelumetodina teemahaastattelua. Haastat-

telut toteutetaan yksilöhaastatteluina, koska näin saadaan hankittua syvällistä kokemusperäistä tietoa sekä 

kuvattua ilmiötä ja sen vaikutuksia. Haastatteluita suoritettiin yhteensä seitsemän kappaletta.  

 

Tutkimuksen tuloksista voidaan todeta, että rakennusalan käännetyllä arvonlisäverovelvollisuudella on ol-

lut vaikutusta yrityksien talouteen. Tutkimustuloksissa korostui aliurakoitsijan taloudessa tapahtuneet muu-

tokset ja niiden analysointi, koska haastateltavien kokemukset painottuivat aliurakointia pääsääntöisesti 

harjoittaviin yrityksiin. Tutkimustulokset antoivat pääsääntöisesti vahvistusta aikaisemmissa tutkimuksissa 

tehtyihin havaintoihin. Lain merkittävimpänä muutoksena rakennusalan yritysten talouteen on ollut mene-

telmän poikkeaminen normaalista arvonlisäveromenettelystä. Muutokset ovat heijastuneet myynti- ja osto-

laskuissa, negatiivisina arvonlisäveropalautuksina, kassavirrassa tapahtuneina muutoksina ja positiivisina 

vaikutuksina luottotappiotilanteissa. Tutkimustulosten perusteella lain haasteet ovat ilmenneet tulkintati-

lanteissa, jotka ovat aiheutuneet rakennuspalvelun ostajan määrittelyn vaikeudesta ja soveltavuuden arvi-

oinnista. 

 

 

 

 

 

 

 

 

______________________________________________________________________ 

AVAINSANAT: Käännetty arvonlisäverovelvollisuus, arvonlisävero, rakennusala 



12 

 

  



13 

 

1. JOHDANTO  

 

 

1.1. Tutkimuksen tausta 

 

Nykyinen arvonlisäverolaki (1501/1993) on tullut voimaan 1.6.1994. Suomen liittyessä 

Euroopan unionin jäseneksi vuoden 1995 alussa arvonlisäverodirektiivistä tuli Suomen 

valtiota sitova. Kaikissa Euroopan unionin jäsenvaltioissa sovelletaan arvonlisäverojär-

jestelmää ja sen yhtenäistämisestä säädetään arvonlisädirektiivissä 2006/112/EY. Arvon-

lisäverotuksessa veropohja ja vähennysoikeus ovat laajoja, jonka vuoksi arvonlisävero-

järjestelmä ei sisällä piilevää eikä kertaantuvaa veroa. (Äärilä, Nyrhinen, Hyttinen & 

Lamppu 2017: 26, 27, 31.) 

 

Aiemmin eräille jäsenvaltioille oli myönnetty veropetosten ja veron kiertämisen estä-

miseksi poikkeuslupia yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä; muun muassa rakennus-

alan käännetyn verovelvollisuuden soveltamisesta. Direktiivillä 2006/69 EY poikkeukset 

saatiin kaikkien jäsenvaltioiden käyttöön ja täten käännettyä arvonlisäverovelvollisuutta 

säätelee direktiivin 2006/69/ EY artikla 199. Direktiivin artiklan 199 mukaan petos-

herkillä aloilla jäsenvaltiot voivat säätää myyjän sijasta tavaran tai palvelun ostajan ve-

ronvelvolliseksi. (HE 41/2010: 4.) Periaatteeltaan käännetty verovelvollisuus on jäsen-

valtioissa pitkälti samansisältöistä (Tannila & Auranen 2011: 17). 

 

Suomessa rakennusalan käännetty arvonlisäverovelvollisuus tuli voimaan 1.4.2011. 

Käännetyn arvonlisäverovelvollisuuden soveltuessa rakennuspalvelun myyjän sijasta ve-

rovelvollinen onkin palvelun ostaja. Käännetty verovelvollisuus soveltuu tiettyjen raken-

nuspalveluiksi katsottavien palvelujen myyntiin tai työvoiman vuokraukseen rakennus-

palveluita varten sellaisille palvelun ostajille, jotka harjoittavat muutoin kuin satunnai-

sesti rakentamispalveluiden myyntiä. (Tannila & Auranen 2011: 20-21.) 

  

Rakennusalan käännetyn verovelvollisuuden taustalla on rakennusalalle pesiytyneen ta-

lousrikollisuuden vastustaminen ja erityisesti arvonlisäverotuksen kautta tehtävien vero-

petosten ehkäiseminen. Rakennusalan käännetyllä verovelvollisuudella pyritään 



14 

 

estämään veropetokset, joissa palvelun myyjä laskuttaa ostajaa arvonlisäverolla, jolloin 

palvelun ostajalle syntyy vähennysoikeus, mutta myyjä jättää veron tarkoituksellisesti ti-

littämättä. (Kallio, Lindholm, Nielsen, Ojala, Sääskilahti & Takatalo 2017: 87-88.) Suo-

messa talousrikollisuuden ja harmaan talouden aiheuttamat vahingot ovat huomattavia. 

Rakennusalan talousrikokset ovat suuri ja resursseja kuluttava haaste Verohallinnolle, po-

liisille ja tuomioistuimelle (HE 41/2010: 3). Rakennusalalla rakentamispalveluiden kään-

nettyä verovelvollisuutta soveltaa vuositasolla noin 60–65 % toimijoista joko myyjänä, 

ostajana tai molemmissa ominaisuuksissa (Karvonen & Muinonen 2014: 73). Näiden pe-

rusteella voidaan todeta käännetyn verovelvollisuuden olevan alalla laajasti käytössä ja 

muutoksena ollut alalle merkittävä.  

 

Grasgruber, Otavová ja Semerád (2013) totesivat tutkimuksessaan, että käänteisellä ve-

rovelvollisuudella on suuret mahdollisuudet torjua veropetoksia. Euroopan komission 

(2014: 69) teettämässä tutkimuksessa todettiin, ettei soveltamisessa voida erottaa epäre-

hellisiä yrityksiä rehellisistä, jonka mukaan keino ei ole pitkällä aikavälillä tehokas har-

maan talouden torjunnassa. Tutkimuksessa huomattiin myös, ettei jäsenvaltioilla ole yh-

denmukaista luokittelua siitä, mitkä ovat käännetyn verovelvollisuuden alaisia palveluita 

ja tavaroita. Tämän koettiin vaikeuttavan säännösten täytäntöönpanoa sekä aiheuttavan 

sekaannusta ja lisätyötä soveltamisessa. 

 

Grasgruber ym. (2013) ovat tutkimuksessaan esittäneet, että rakennusalan käännetyn ar-

vonlisäverovelvollisuuden soveltamisessa haasteita ovat aiheuttaneet rakennuspalvelun 

määrittely, ostajan soveltuvuuden arviointi sekä negatiiviset vaikutukset yritysten kassa-

virtaan. Arvonlisäveron suorittamis- ja vähentämisajankohdalla on todettu olevan vaiku-

tusta yrityksen kassavirtaan. Yleisesti ottaen voidaan todeta, että pääurakoitsijan kassa-

virralle muutos on positiivinen, kun taas aliurakoitsijan näkökulmasta muutos vaikuttaa 

negatiivisesti yrityksen kassavirtaan. (Huhtala & Sorvanto 2011: 183.) Cheng ja Royn 

(2011: 56) tutkimuksissa oli myös saatu vastaavia tuloksia. He korostivat kassavirran 

merkitystä rakennusalalla sekä sen hallinnan merkitystä, joka korostuu erityisesti raken-

nusalalla. Tutkimuksessa kassavirroilla todettiin olevan suora vaikutus projektinjohtoon 

sekä projektin onnistumiseen. Zayedin ja Liun (2014) tutkimus osoitti, että hankkeiden 

heikko varainhoito voi johtaa konkurssiin; siksi kassavirta on olennaisen tärkeä asia 



15 

 

rakennusalan yrityksille. Strataface (2018) puolestaan havainnollisti tutkimuksessa yri-

tyksen sijainnin vaikutusta urakointiketjussa. Havaintona oli, että pienemmillä urakoitsi-

joilla kassanhallinta voi kaatua esimerkiksi kirjanpidon ja sisäisen raportoinnin puuttee-

seen. Pienemmillä urakoitsijoilla ei havaittu olevan vastaavia resursseja hallita taloutta 

kuin suuremmilla yrityksillä. Milošević ja Кovačević (2016) ovat todenneet käännetyn 

verovelvollisuuden vaikuttaneen toimitusketjun maksuvalmiuteen ja vahvistaneen arvon-

lisäverolain merkitystä harmaan talouden torjunnassa. Barnes (2018) on puolestaan ha-

vainnut käännetyn verovelvollisuuden pahentavan yritysten hallinnollista taakkaa, koska 

yritysten tulee itse osata määrittää asemansa rakennuspalvelun ostajana ja myyjänä.  

 

Tutkimuksen aihe on tärkeä, koska menetelmä poikkeaa normaalista arvonlisäverome-

nettelystä. Aihe on myös yhteiskunnallisesti erittäin tärkeä, koska lain tavoitteena on ta-

lousrikollisuuden vastustaminen ja veropetosten ehkäiseminen rakennusalalla (HE 

41/2010: 3). Tutkimus pohjautuu aikaisempaan kirjallisuuteen rakennusalan käännetystä 

verovelvollisuudesta (esim. Tannila & Auranen 2011; Huhtala & Sorvanto 2011), arvon-

lisäverovelvollisuudesta (esim. Kallio, Lindholm, Nielsen, Ojala, Sääskilahti & Takatalo 

2017; Äärilä, Nyrhinen, Hyttinen & Lamppu 2017) ja Verohallinnon ohjeistuksista. Tut-

kimustietoa haetaan kotimaisista selvityksistä (esim. Raksa -hanke; RT -kyselytutkimus) 

sekä eurooppalaisista tutkimuksista (esim. Grasgruber, Otavová & Semerád 2013; Euroo-

pan komissio 2014; Kohutková ja Zídková 2015). Tutkimuksessa on tärkeää määritellä 

rakennusalan käännetyn verovelvollisuuden toimintaperiaate sekä siihen liittyvien tär-

keimmät määritteet rakentamispalvelu, kiinteistö, ostaja ja myyjä. 

 

Tutkielman tutkimusosuudessa haetaan käytännön havaintoja, joiden perusteella voidaan 

vahvistaa aikaisempia tutkimustuloksia tai nostaa esiin uusia havaintoja. Odotettavaa on, 

että aikaisempien tutkimusten mukaisia havaintoja tullaan havaitsemaan, mutta niiden 

merkityksellisyys käytännössä tulee luomaan uutta tutkimustietoa. Tutkimustulokset luo-

vat uutta tietoa lain toimivuudesta käytännössä. Rakennusalan käännettyä verovelvolli-

suutta ei ole tieteellisesti tutkittu vielä kovinkaan paljon, jonka vuoksi aiheesta ei ole saa-

tavilla laajaa tieteellistä tutkimustietoa.  

 

 



16 

 

1.2. Tutkimuksen tehtävä ja rajaukset 

 

Tutkimuksen tavoitteena on selvittää, (1) kuinka rakentamispalveluiden käännetty vero-

velvollisuus on vaikuttanut yrityksien talouteen käytännössä ja (2) millaiset vaikutukset 

ovat olleet. Aikaisemman tutkimustiedon perusteella vaikutuksia yrityksen talouteen on 

ollut havaittavissa yrityksen kassavirrassa ja täten vaikutukset ovat heijastuneet yritysten 

maksuvalmiuteen. Tutkimuksessa on tarkoituksena täsmentää kassavirran muutoksien 

vaikutusta yrityksen talouteen sekä kerätä tietoa mahdollisista muista vaikutuksista talou-

teen, joita on havaittu lakimuutoksen jälkeen.  

 

Tutkimus on kvalitatiivinen, joka toteutetaan haastattelemalla rakennusalan yrityksien ta-

loushallinnon asiantuntijoita ja kirjanpitäjiä. Haastateltavilla on kokemusta käännetystä 

verovelvollisuudesta ja sen soveltamisen käytännön vaikutuksista. Tutkimuksessa haas-

tatellaan seitsemää asiantuntijaa, jotka toimivat neljässä eri asiantuntijaorganisaatiossa ja 

yhteensä haastateltavilla on kaksikymmentäviisi rakennusalan asiakasyrityksen kirjanpi-

toa hoidettavana. 

 

Kvalitatiivisen tutkimuksen lähtökohtana on todellisen elämän kuvaaminen, jossa tutki-

muksen tuloksia pyritään analysoimaan kokonaisvaltaisesti. Tarkoituksena on enemmän-

kin löytää tai paljastaa tosiasioita kuin todentaa jo olemassa olevia väittämiä. Haastatte-

lumuodoksi on valittu teemahaastattelu, jossa kysymykset ovat ennalta määriteltyjä, 

mutta haastattelija voi vaihdella niiden järjestystä ja sanamuotoa. Teemahaastattelu koh-

dennetaan tiettyihin teemoihin. (Hirsjärvi & Hurme 2006: 34, 47, 66.) 

 

 

1.3. Tutkimuksen rakenne 

 

Tutkimus koostuu seitsemästä pääluvusta. Ensimmäinen luku on johdanto tutkielmaan, 

jossa avataan tutkimuksen taustatekijöitä sekä tutustutaan aiheeseen. Toinen luku käsit-

telee arvonlisäverotusta. Luvussa perehdytään arvonlisäverotuksen perusteisiin, nostaen 

esiin arvonlisäverotuksen kolme olennaista pääasiaa: myynnin verotus, ostojen vähennys 

ja verotusmenettely. 



17 

 

Kolmannessa ja neljännessä luvussa esitellään tutkimusaiheeseen liittyvää kirjallisuutta 

sekä aikaisempia tutkimuksia, ja näiden avulla pyritään määrittelemään käytännön vaiku-

tuksia teoriatiedon pohjalta. Kolmas luku perustuu vahvasti kirjallisuuteen ja osuudessa 

määritellään rakennusalan käännetyn verovelvollisuuden toimintaperiaate. Luvussa pe-

rehdytään myös kassavirran merkitykseen rakennusalan yritykselle sekä siihen, kuinka 

käännetty verovelvollisuus on vaikuttanut sitä soveltavien yritysten kassavirtaan. Neljän-

nessä luvussa perehdytään aikaisempaan tutkimustietoon aiheesta. Luvussa tuodaan esille 

tutkimuksissa havaittuja hyötyjä ja haasteita, jotka liittyvät lain soveltamiseen käytän-

nössä.  

 

Viidennessä ja kuudennessa luvussa suoritetaan empiirinen analyysi ja käsitellään saatuja 

tuloksia. Teemahaastattelun ollessa tutkimusmenetelmä, esitellään tutkimustulokset 

myös teemoittain. Teemahaastattelussa muotoutui viisi selkeää teemaa, jotka olivat käy-

tännön vaikutukset, haasteet lain soveltamisessa, vaikutukset talouden eri osa-alueisiin, 

kassavirrassa havaitut muutokset sekä epärehelliset toimijat. 

 

Seitsemäs luku kokoaa yhteen tutkielmassa käsitellyt aiheet ja siitä muodostetaan johto-

päätökset rakennusalan käännetyn verovelvollisuuden käytännön vaikutuksista yrityksien 

talouteen. Luku sisältää johtopäätöksen sekä yhteenvedon saaduista tuloksista. Saatuja 

tuloksia verrataan aiempiin tutkimustuloksiin ja teoreettiseen viitekehykseen. Johtopää-

töksissä arvioidaan myös kriittisesti tutkimusprosessia sekä sen rajoituksia. Tämän lisäksi 

annetaan mahdollisia jatkotutkimusaiheita, joita tämän tutkimuksen perusteella voitaisiin 

tutkia lisää. Johtopäätöksen jälkeen esitetään viimeisenä lähteet ja liitteet. 



18 

 

2. ARVONLISÄVEROTUS  

 

 

2.1. Arvonlisäverotus ja arvonlisäverokannat 

 

Arvonlisävero on maailman yleisin kulutusverojärjestelmä, jota sovelletaan Euroopan 

maiden lisäksi yhä enenevässä määrin myös Aasiassa, Etelä-Amerikassa ja Afrikassa. 

Kulutusverolla tarkoitetaan sitä, että veroa maksetaan tavaroiden ja palveluiden kulutuk-

sesta, sen maksajia ovat lopulliset kuluttajat eli kotitaloudet. Arvonlisävero on välillinen 

vero, joka tarkoittaa sitä, etteivät lopulliset kuluttajat tilitä sitä valtiolle, vaan veron tilit-

täjänä toimii tavaroita ja palveluita myyvät yritykset. Arvonlisäveroa maksetaan vaihdan-

nan jokaisessa vaiheessa, se ei kuitenkaan kertaannu vaihdannan eri vaiheessa, koska ker-

taantuminen poistetaan vähennysoikeuden kautta. (Äärilä ym. 2017: 31.) 

 

Arvonlisäverolain (1501/1993, AVL) 1 §:n mukaan arvonlisäveroa maksetaan liiketoi-

minnan muodossa Suomessa tapahtuvasta tavaroiden ja palveluiden myynnistä, tavaroi-

den maahantuonnista, tavaroiden yhteisöhankinnasta ja tavaran siirrosta varastointime-

nettelyssä. Arvonlisäverolain 17 § määrittelee tavaran olevan aineellinen esine, kattaen 

sekä irtaimen esineen, että kiinteistön. Arvonlisäverolaki määrittää palvelun tarkoittavan 

tavaroita lukuun ottamatta kaikkia hyödykkeitä, joita voidaan myydä liiketoiminnan muo-

dossa. Jos luovutettava hyödyke ei ole tavara, se on palvelu. Arvonlisäverolain 18 § mää-

rittelee, että tavaran myynnillä tarkoitetaan tavaran omistusoikeuden luovuttamista vasti-

ketta vastaan. Palvelun myynnillä tarkoitetaan palvelun suorittamista tai muuta luovutta-

mista vastiketta vastaan. Vastikkeellinen luovutus edellyttää, että luovutetun tavaran tai 

palvelun välillä on suora tai välitön yhteys ja saatu korvaus tulee olla saatu rahana tai 

sellaisena, jonka arvo on ilmaistavissa rahana. Pääsäännön mukaan sovelletaan yleistä 

verokantaa, ellei laissa ole toisin säädetty. (Äärilä ym. 2017: 128, 131). Kuviossa 1 esite-

tään Suomessa vuonna 2019 käytössä olleet verokannat. 

 



19 

 

 

Kuvio 1 Suomen arvonlisäverokannat vuonna 2019 (Veronmaksajat 2019).  

 

 

Arvonlisäverotuksessa on tärkeää erottaa verollinen myynti, veroton myynti ja nollave-

rokannan alainen myynti toisistaan. Verottomuus on poikkeus, josta säädetään aina erik-

seen. Verottomien tavaroiden ja palveluiden myyjillä ei ole oikeutta saada verottomaan 

myyntiin liittyvien ostojen sisältämää arvonlisäveroa takaisin. Nollaverokannan alaisen 

tavaran tai palvelun myynti on veroton, mutta myyjällä on oikeus vähentää toimintaansa 

varten tekemistä hankinnoista verot. Nollaverokannan myyntiä voidaan kutsua myös pa-

lautukseen oikeuttavaksi liiketoiminnaksi. Verollista liiketoimintaa on toiminta, jonka 

harjoittaja tilittää myynnistä arvonlisäveron; yleisen verokannan mukaan, alennutun ve-

rokannan mukaan tai käsittelee myyntinsä nollaverokannan mukaan. Muu veroton toi-

minta kuin nollaverokannan alainen toiminta ei ole verollista liiketoimintaa. (Äärilä ym. 

2017: 142, 265, 369) 

 

 



20 

 

2.2. Verovelvollisuus 

 

Arvonlisäverotuksessa verovelvollisuuden käsitteellä on keskeinen merkitys. Verovel-

vollisuuden saamiseksi tavaran tai palvelun myynnin tulee tapahtua liiketoiminnan muo-

dossa. Verovelvollisella on velvollisuus tilittää arvonlisävero myynnistä ja vähennysoi-

keuden kautta oikeus eliminoida toimintaa varten suoritettuihin ostoihin sisältyvä vero. 

(Äärilä ym. 2017: 34, 36.) Verovelvollinen eli verontilitysvelvollinen on yleensä myyjä. 

Kuitenkaan verovelvollisuus ei ala pelkästään hyödykkeiden myynnistä vaan se voi alkaa 

maahantuonnista, tavaran tai palvelun yhteisöhankinnasta, käännetyn arvonlisäverovel-

vollisuuden perusteella sekä oman käytön verotuksen aiheuttava toiminta voi myös ai-

kaansaada verovelvollisuuden. Näiden lisäksi yhtenä poikkeuksena on vapaaehtoinen ve-

rovelvollisuus. Sivutoimisesti ja satunnaisesti harjoitettu toiminta voi myös aiheuttaa ve-

rovelvollisuuden, jos tilikauden liikevaihdon määrä ylittää 10 000 euron alarajan. (Kallio, 

Lindholm, Nielsen, Ojala, Sääskilahti, Takalo 2017: 44.) 

 

Arvonlisäverovelvollisen asemaa ei yleensä voida saavuttaa pelkällä aloittamisilmoituk-

sen tekemisellä tai veroviranomaisten rekisteröimistoimenpiteillä. Velvollisuus suorittaa 

veroa alkaa jo silloin kun harjoitetaan arvonlisäverotuksen piiriin kuuluvaa taloudellista 

toimintaa, joka aiheuttaa veronsuoritusvelvollisuuden. Kuitenkin rekisteröinnillä on oma 

merkityksensä, koska veroa ei voida käytännössä tilittää eikä vähennyksiä toteuttaa, ellei 

elinkeinonharjoittaja ole asianmukaisesti veroviranomaisten toimesta rekisteröity arvon-

lisäverovelvolliseksi. (Kallio ym. 2017: 624–625.) 

 

 

2.3. Käännetty verovelvollisuus 

 

Käänteisessä arvonlisäverovelvollisuudessa myyjän sijasta verovelvollinen on ostaja. 

Käännetty verovelvollisuus on tullut tiettyjen tilanteiden, kuten kansainvälisen kaupan-

käynnin yksinkertaistamisen ja verovalvonnan tehostamisen vuoksi, jolloin veronsuorit-

tamisvelvollisuus on saatettu siirtää hyödykkeen ostajalle. Suomessa otettiin käyttöön pa-

kollinen käännetty verovelvollisuus päästökaupan osalta 1.8.2010 lukien, rakentamispal-

veluiden osalta 1.4.2011 lukien ja romun ja jätteen myyntien osalta 1.1.2015 lukien. 



21 

 

Käännettyä verovelvollisuutta säätelevät AVL:n 1993/1501 8 b §, 8 c § ja 8 d §. (Kallio 

ym. 2017: 361.)  

 

Käännetyn verovelvollisuuden alainen myynti on verollista myyntiä, mutta siinä on ky-

symys siitä, kuka myynnistä suoritettavan veron tilittää valtiolle. Käännetyn verovelvol-

lisuuden soveltuessa myyjä laatii myyntilaskun ilman arvonlisäveroa ja ostaja laskee las-

kussa olevan myyntihinnan päälle myynnistä suoritettavan arvonlisäveron ostoon sovel-

tuvalla verokannalla. Tämän jälkeen ostaja ilmoittaa tämän omalla veroilmoituksellaan 

myynnin verona. Ostaja raportoi sekä tilittää veron. (Tannila & Auranen 2011: 21–22.) 

Tilanteessa, jossa ostajalla on täysi arvonlisäveron vähennysoikeus hankinnasta, ei osta-

jan käytännössä vähennyksen ja suorituksen samanaikaisuudesta johtuen tarvitse maksaa 

arvonlisäveroa Verohallinnolle. Kuitenkin kaikki vaadittavat tiedot on raportoitava ve-

roilmoituksella. (Huhtala & Sorvanto 2011: 32.) Käännetystä arvonlisäverovelvollisuu-

desta ei täten yleensä muodostu todellista kustannusta verollista liiketoimintaa harjoitta-

ville. Arvonlisäverotonta toimintaa harjoittaville käännetty verovelvollisuus merkitsee 

tosiasiasiallista veron tilitysvelvollisuutta ja arvonlisäverokustannusta. (Kallio ym. 2017: 

361–362.)  

 

 

2.4. Vähennysoikeus 

 

Arvonlisäverolaissa noudatetaan laajaa vähennysoikeutta ja pääsääntönä on, että kaikki 

verollista liiketoimintaa varten suoritetut ostot ovat vähennyskelpoisia, ellei laissa ole sitä 

nimenomaisesti kielletty (Kallio ym. 2017: 622). Vähennysoikeuden tarkoituksena on es-

tää veron kertaantuminen. Vähennysoikeuden tarkoituksesta johtuen vähennysoikeus on 

vain verovelvollisella ja koskee vain verollisia ostoja, joista myyjä on ollut velvollinen 

tilittämään veron. (Äärilä ym. 2017: 367–368.)  

 

Käytännössä vähennysoikeuden edellytyksenä on se, että vähennyksen tekijä harjoittaa 

toimintaa, josta alkaa hänen tosiasiallinen velvollisuutensa suorittaa arvonlisäveroa val-

tiolle. Vähennysoikeuden yleisenä edellytyksenä pidetään myös sitä, että hankintaa sisäl-

tyy avoin vero. Tavaran tai palvelun ostohinnan tulee täten sisältää myynnistä 



22 

 

suoritettavaa veroa. Hankintaan sisältyvän arvonlisäveron tulee olla Suomen arvonlisäve-

roa. Ulkomaista arvonlisäveroa ei voida vähentää Suomen arvonlisäverotuksessa vaan 

toistaiseksi ainoa mahdollisuus saada toiseen EU:n jäsenvaltioon maksettu vero takaisin 

turvautumalla ulkomaalaispalautusmenettelyyn eli hakea vero takaisin ns. ALVEU-pal-

velua käyttäen. (Kallio ym. 2017: 623, 676–677.) 

 

Vähennysoikeus toteutetaan siten, että verovelvollinen yritys tilittäessään myyntinsä pe-

rusteella arvonlisäveroa vähentää myynnin veroista ostoihin sisältyneen veron. Vähen-

nettävän veron ylittäessä myynnistä suoritettavan veron, veroviranomaiset palauttavat 

erotuksen verovelvolliselle. Verohallinto palauttaa erotuksen verovelvolliselle rahana ti-

lanteessa, jossa erotus on negatiivinen. Vähennysoikeuden myötä ostojen arvonlisäve-

rosta tulee läpikulkuerä, eikä täten muodostu ostajalle kustannuseräksi. Vähennysoikeu-

den edellytyksenä on tiivistettynä verollinen liiketoiminta, osto verovelvolliselta, osto ve-

rollisena ja verollinen lasku. (Äärilä ym. 2017: 368.)  

 

 

2.5. Oma-aloitteisten verojen verotusmenettely 

 

Arvonlisävero kuuluu oma-aloitteisten verojen piiriin, joiden ilmoittaminen ja maksami-

nen muuttuivat merkittävästi vuoden 2017 alussa, jolloin tuli voimaan laki oma-aloitteis-

ten verojen verotusmenettelystä. Lakimuutoksen myötä verotili-palvelu ja kausiveroil-

moitus poistuivat käytöstä. Uuden menettelyn myötä veroilmoitukset arvonlisäverosta, 

työnantajasuorituksista ja muista oma-aloitteisista veroista on annettava verkossa. (Kallio 

ym. 2017: 860–861.) Oma-aloitteisilla tarkoitetaan veroja, joita Verohallinto ei erikseen 

määrää, vaan joiden määrän maksaja itse laskee, ilmoittaa ja maksaa (Verohallinto 2018). 

 

Arvonlisäveronlain 146 a §:n mukaan arvonlisäveron maksamisesta, ilmoittamisesta, 

määräämisestä, oikaisusta ja muusta verotusmenettelystä sekä muutoksenhausta sääde-

tään oma-aloitteisten verojen verotusmenettelystä annetussa laissa (OVML 768/2016). 

Veronkantolakia (11/2018) sovelletaan arvonlisäveron maksamiseen, palauttamiseen ja 

perintään. Veronlisäyslakia (1556/1996) sovelletaan veronlisäykseen ja viivekorkoon.  



23 

 

Oma-aloitteiset verot maksetaan OmaVeron kautta. Silloin verkkomaksupohjaan on mer-

kitty valmiiksi viitenumero, tilinumero, maksun määrä ja maksupäivä. Verot tulee mak-

saa viimeistään eräpäivänä. Oma-aloitteisten verojen eräpäivä on kuukauden 12. päivä. 

Eräpäivän osuessa lauantaille tai pyhäpäivälle, eräpäivä siirtyy seuraavaksi arkipäiksi. 

Esimerkiksi helmikuun arvonlisävero on maksettava viimeistään huhtikuun 12. päivään 

mennessä tai jos se ei ole pankkipäivä, sitä seuraavana ensimmäisenä pankkipäivänä. Vii-

tenumeroa käyttämällä maksu kohdistuu oikeisiin veroihin ja oikean verovelvollisen hy-

väksi. Eri verolajeilla on omat viitenumeronsa ja täten viitenumero määrää, minkä veron 

suoritukseksi Verohallinto käyttää maksun eri tilanteissa. (Verohallinto 2019.) 

 

Yrityksen verokausi vaikuttaa oma-aloitteisen veron eräpäivään. Verokauden pituus riip-

puu yrityksen liikevaihdosta. Jos yrityksen liikevaihto on yli 100 000 euroa, on verokausi 

kuukausi. Jos yrityksen liikevaihto on 30 001-100 000 euroa on verokausi valinnan mu-

kaan joko neljännesvuosi tai kuukausi. Mikäli liikevaihto on 0-30 000 euroa on verokausi 

valinnan mukaan, alv:n osalta kalenterivuosi, neljännesvuosi tai kuukausi. Muiden oma-

aloitteisten verojen osalta joko neljännesvuosi tai kuukausi. (Verohallinto 2019b)  



24 

 

3. RAKENNUSALAN KÄÄNNETTY ARVONLISÄVEROVELVOLLISUUS 

 

 

3.1. Muutoksen tausta 

 

Rakennusalan käännetyn verovelvollisuuden taustalla on rakennusalalle pesiytyneen ta-

lousrikollisuuden vastustaminen ja erityisesti arvonlisäverotuksen kautta tehtävien vero-

petosten ehkäiseminen (Kallio ym. 2017: 88). Suomessa talousrikollisuuden ja harmaan 

talouden aiheuttamat vahingot ovat huomattavia. Rakennusalan talousrikokset ovat suuri 

ja resursseja kuluttava haaste Verohallinnolle, poliisille ja tuomioistuimelle. Verohallinto 

aloitti vuonna 2008 Raksa-valvontahankkeen tehostaakseen harmaan talouden torjuntaa 

ja kilpailuneutraliteetin lisäämistä rakennusalalla. Valvontahankkeen kohdistuivat urak-

kaketjujen alapäähän ja tulokset osoittivat, että tarkastetuista yrityksistä 35 prosentissa 

esiintyi harmaata taloutta. (HE 41/2010: 3.) Raksa-valvontahankkeessa todettiin, että 

yleisin virhe harmaan talouden yrityksissä on vääräsisältöisten laskujen eli tekaistujen 

kuittien käyttö, jolloin hyödynnetään aiheettomia arvonlisäverovähennyksiä. Toinen ha-

vaittu asia oli pitkien aliurakointiketjujen käyttäminen ammattimaisessa rakentamisessa. 

Pitkissä aliurakointiketjuissa on mahdollista, että aliurakoitsija jättää myyntinsä arvonli-

säverot maksamatta ja tästä huolimatta ostajalla on ostostaan vähennysoikeus. (Karvonen 

& Muinonen 2014: 72.) 

 

Rakennusalan käännetyn arvonlisäveron tavoitteeksi hallituksen esityksen (41/2010) mu-

kaan on kirjattu pienentää aliurakoitsijoiden epärehellisyydestä johtuvaa arvonlisävero-

tulojen menetystä sekä parantaa rehellisten ja epärehellisten verovelvollisten välistä kil-

pailutilannetta rakennusalalla. Rakennusalan käännetty verovelvollisuus vaikuttaa erityi-

sesti tilanteeseen, jossa aliurakoitsija jättää myyntiensä arvonlisäverot tilittämättä (Tan-

nila & Auranen 2011: 11).  

 

Valtiontalouden tarkastusvaliokunnan mietinnön 9/2010 mukaan harmaa talous on Suo-

messa niin merkittävä ongelma, että sen torjunta on tärkeää huomioida yhteiskunnalli-

sessa päätöksenteossa. Eduskunnan teettämässä tutkimuksessa todettiin, että rakennus-

alan harmaa talous on kasvanut ja muuttanut muotoaan merkittävästi 2000-luvulla. 



25 

 

Kuittikaupan ja lyhyen elinkaaren yhtiöiden määrän todettiin kasvaneen huomattavasti 

vuosien 2001–2008 aikana. Vuonna 2011 harmaan talouden arvioitiin aiheuttavan raken-

nusalalla vuosittain noin 400–500 miljoonan euron taloudelliset tappiot. Suomessa har-

maa talous tarkoittaa yritystoiminnan tai muun organisaation toiminnan yhteydessä ta-

pahtuvaa epärehellistä toimintaa. (Verohallinto 2011: 5, 10.) Harmaan talouden esiinty-

misen ja erilaisten ilmiöiden tutkimisen lisäksi on tärkeä arvioida harmaan talouden tor-

juntatoimien vaikuttavuutta ja tehokkuutta (Verohallinto 2013: 3).  

 

Harmaaksi taloudeksi voidaan luokitella esimerkiksi lakisääteisten velvollisuuksien lai-

minlyönti. Laiminlyönti voi täyttää rikoksen kriteerit ja olla rangaistava tai aiheuttaa ai-

noastaan hallinnollisen seuraamuksen, kuten maksuvelvollisuuden tai olla jopa täysin 

seuraamukseton. Huomattavaa on, että harmaa talous on aina määritelty laajemman or-

ganisaation harjoittamaksi toiminnaksi, eikä näin pelkkä yksittäisen henkilön omiin va-

roihin ja sijoittamiseen liittyvä toiminta ole harmaata taloutta. (Määttä 2017: 2.) 

 

Harmaata talouden tutkijat Schneider ja Buehn (2016: 1) ovat todenneet, että harmaan 

talouden empiiriset tutkimukset ovat lisääntyneet, mutta metodit, joilla harmaata taloutta 

arvioidaan vaihtelevat suuresti. Tämän vuoksi harmaan talouden määrän arviointi on vai-

keaa. Schneider ja Buehn (2016: 10) ovat esittäneet, että empiirisissä tutkimuksissa to-

dennäköisemmin päädytään aliarvioimaan harmaan talouden määrää ja vaikutuksia, 

koska ihmiset usein peittelevät osallistumistaan epärehelliseen toimintaan. 

 

 

3.2. Soveltaminen muissa Euroopan unionin jäsenvaltioissa 

 

Euroopan komission (2014: 9-8) julkaisun mukaan, Euroopan jäsenmaista 17 sovelsi ra-

kennusalan käännettyä verovelvollisuutta vuonna 2014. Näitä maita olivat Itävalta, Bel-

gia, Kroatia, Kypros, Tšekki, Suomi, Ranska, Tanska, Unkari, Irlanti, Italia, Latvia, 

Malta, Alankomaat, Portugali, Slovenia, Espanja ja Ruotsi. Pisimpään rakentamispalve-

luiden käännettyä verovelvollisuutta on sovellettu Belgiassa ja Alankomaissa. Belgiassa 

käännetty verovelvollisuus rakennusalalla on ollut voimassa pitkään jo vuodesta 1977. 

Alankomaissa se otettiin käyttöön vuodesta 1982 lukien. Muut maat ovat ottaneet 



26 

 

sääntelyn käyttöön 2000 luvulla; esimerkiksi Itävalta vuonna 2002, Saksa vuonna 2004, 

Ruotsi vuonna 2007, Unkari ja Irlanti vuonna 2008. (HE 41/2010: 4-5.) Näiden lisäksi 

rakennusalan käännettyä verovelvollisuutta on alettu soveltaa Puolassa vuonna 2017 

(Fornalik 2017).  

 

Hallituksen esityksessä (41/2010: 5-7) on nykytilan arvioinnin yhteydessä avattu muiden 

Euroopan unionin jäsenvaltioiden lainsäädäntöä rakentamispalveluun käännettyyn arvon-

lisäverovelvollisuuteen liittyen. Itävallassa on uudistuksen jälkeen huomattu, että arvon-

lisäverolainsäädännön noudattaminen on parantunut. Arviona on esitetty, että arvonli-

säverotulot Itävallassa olivat lisääntyneet uudistuksen jälkeen noin 200 miljoonalla eu-

rolla. Veromenetykset ennen ja jälkeen uudistuksen ovat kuitenkin vaikeasti arvioita-

vissa. Ruotsissa käännetty verovelvollisuus otettiin käyttöön vuonna 2007. Ruotsin vero-

hallinto on arvioinut käännetyn verovelvollisuuden toimivuuttaan selvityksessään, joka 

valmistui vuonna 2010. Selvityksen lopputuloksena oli, että menettely on ehkäissyt sel-

laista veronkiertoa yritysten välisissä aliurakointiketjuissa, joissa ostaja on vähentänyt ar-

vonlisäveron, mutta myyjä on jättänyt sen maksatta valtiolle. Ruotsin verohallinto on ar-

vioinut menettelyn vaikutusten olleen positiivisia ja vuoden 2008 verotulojen lisäänty-

neen arviolta noin 700 miljoonaa kruunua eli noin 72 miljoonaa euroa. Ruotsin verohal-

linto totesi, että yritysten hallinnollinen taakka on lisääntynyt muutoksen myötä. Tämä 

oli lähinnä yhteydessä palvelujen ja ostajan määrittely vaikeuksiin.  

 

Rakennusalan käännetty verovelvollisuus on aikeissa ottaa käyttöön myös Iso-Britanni-

assa. Lainsäädännän lopullinen versio on julkaistu lokakuussa 2018 ja se tulee voimaan 

1. lokakuuta 2019. (HM Revenue & Customs 2018: 1.) Britannian hallitus odottaa, että 

käännetyn verovelvollisuuden alaiset veloitukset nousevat 400 miljoonaan puntaan aika-

välillä 2019–2023. Lakimuutoksen uskotaan vaikuttavan 100.000–150.000 yritykseen ra-

kennusalan sektorilla. (D.R.E. 2018.) Kuitenkin Iso-Britannian erolla Euroopan unionista 

on vaikutuksia tähän. Mikäli erosopimuksesta päästään yksimieliseen sopimukseen 

29.3.2019 alkaisi siirtymäkausi, jonka on määrä päättyä 31.12.2020. Mikäli erosopimuk-

sesta ei päästä sopuun, Iso-Britannia tulee eroamaan Euroopan unionista 30.3.2019, jol-

loin siitä tulee niin sanottu ”kolmas valtio”, jolla ei ole edes kauppasopimusta Euroopan 



27 

 

unionin kanssa. Eron jälkeen Iso-Britannia ei kuulu osaksi Euroopan unionia. (Meghjee 

& Simmons 2018: 10.) 

 

 

3.3. Rakennusalan käännetty arvonlisäverovelvollisuus 

 

Suomessa rakennusalan käännetystä verovelvollisuudesta tuli pakollinen 1.4.2011 al-

kaen. Tämä tarkoittaa sitä, että lain edellytysten täyttyessä palvelun myyjän sijasta vero-

velvollinen onkin ostaja. Ostaja sekä raportoi että tilittää veron. Käytännössä jos ostajalla 

on täysi vähennysoikeus hankinnasta, vähennyksen ja suorituksen samanaikaisuudesta 

johtuen, ei arvonlisäveroa tarvitse maksaa valtiolle. (Huhtala & Sorvanto 2011: 32.) Sään-

tely on voimassa suomalaisten verovelvollisten keskinäisessä kaupassa AVL 8 c § mu-

kaisesti ja ulkomaisten myyjien myyntiä sääntelee säännös AVL 9 §:n. Eroja ulkomaisten 

ja suomalaisten rakentamispalveluiden myyjien välille syntyy siitä, miten verovelvolli-

suus tulee ilmoittaa arvonlisäveroilmoituksessa. (Kallio ym. 2017: 87–88.) 

 

Käännetty verovelvollisuus soveltuu tiettyjen rakennuspalveluiksi katsottavien palvelu-

jen myyntiin tai työvoiman vuokraukseen rakennuspalveluita varten sellaisille palvelun 

ostajille, jotka harjoittavat muutoin kuin satunnaisesti rakentamispalveluiden myyntiä. 

Ostajan kriteerit täyttyvät myös tilanteessa, jossa yhtiö muutoin kuin satunnaisesti raken-

taa tai rakennuttaa hallinnassa olevalle maa-alueelle kiinteistöjä myyntiä varten tai myy 

keskeneräisiä kiinteistöjä. (Tannila & Auranen 2011: 20.) Käännetyn verovelvollisuuden 

soveltamisen ensimmäisenä edellytyksenä on määritellä siis, että kyse on AVL 31 §:n 3 

momentin 1 kohdan mukaisesta rakentamispalvelun myynnistä tai henkilöstön vuokrauk-

sesta näitä rakentamispalveluita varten. Toisena nimenomaisena soveltamisedellytyksenä 

pidetään ostajan ja ostajan toiminnan elinkeinonharjoittajana määrittelyä. (Huhtala & 

Sorvanto 2011: 88.) Ostajana voi olla myös ns. välimies eli elinkeinonharjoittaja, joka 

myy edelleen kyseisen palvelun elinkeinonharjoittajalle. Rakennusalalla rakentamispal-

veluiden käännettyä verovelvollisuutta soveltaa vuositasolla noin 60–65 % toimijoista 

joko myyjänä, ostajana tai molemmissa ominaisuuksissa. (Karvonen & Muinonen 2014: 

73.) 

 



28 

 

Pakollisella käännetyllä arvonlisäverovelvollisuudella pyritään estämään veropetokset, 

joissa palvelun myyjä laskuttaa ostajaa arvonlisäverolla, jolloin palvelun ostajalle syntyy 

vähennysoikeus, mutta myyjä jättää veron tarkoituksellisesti tilittämättä. Säännöksen ta-

voitteen takia sääntely on voimassa pakollisena eli myyjän vapaaehtoinen hakeutuminen 

verovelvolliseksi ei voi tulla sovellettavaksi. (Kallio ym. 2017: 87–88.) Ammattimaisessa 

rakentamisessa harmaa talous liittyy usein pitkiin aliurakointiketjuihin. Rakentamispal-

veluiden käännetyn verovelvollisuuden myötä koko aliurahankintaketjun laskutus alim-

masta portaasta pääurakoitsijaan asti hoituu käännettyä verovelvollisuutta soveltaen. 

Yleensä vasta pääurakoitsija veloittaa rakentamispalvelun arvonlisäverovelvollisena ja ti-

littää veron valtiolle. (Huhtala & Sorvanto 2011: 20, 34.) Seuraavassa kuviossa 2 esite-

tään rakennusalan käännetyn verovelvollisuuden perusajatus aliurakointiketjussa. 

 

 

 

Kuvio 2 Rakennusalan käännetty verovelvollisuus yksinkertaistettuna. (Kallio ym. 2017: 88.) 

 

 

Huhtala ja Sorvanto (2011: 23) ovat esittäneet rakentamisen käännetyn verovelvollisuu-

den olevan tehokkaampi järjestelmä kuin avoimella arvonlisäverolla laskuttaminen. 



29 

 

Käännettyä verovelvollisuutta sovellettaessa myös sellaiset epärehelliset yritykset, jotka 

aiemmin jättivät verot tilittämättä, joutuvat arvonlisäveropalautuksen saadakseen vähin-

täänkin täyttämään raportointivelvollisuutensa, ja näin yritykset tulevat ainakin osittaisen 

viranomaiskontrollin piiriin. Menettelyn vaarana pidetään aliurakoitsijoiden väärin pe-

rustein saamia palautuksia. 

 

3.3.1. Rakentamispalvelun määritelmä 

 

Arvonlisäverolain (1993/1501) 31 § 3 momentissa määritellään rakennuspalvelu seuraa-

vasti. Rakentamispalveluja ovat: 1) kiinteistöön kohdistuva rakennus- ja korjaustyö sekä 

työn yhteydessä asennetun tavaran luovuttaminen; 2) edellä 1 kohdassa tarkoitettuun työ-

hön liittyvä suunnittelu, valvonta ja muu niihin verrattava palvelu. Rakentamispalvelu 

käsitteellä on ratkaiseva merkitys erityissäännöksen soveltamisalueen rajaamisessa (Kal-

lio ym. 2017: 249). Rakentamispalveluiden käsite on tarkoitettu tulkittavaksi ja sovellet-

tavaksi laajasti. Rakennusalan käännetty arvonlisäverovelvollisuus koskee varsinaisella 

rakennusalalla toimivien rakennusliikkeiden lisäksi useita muitakin toimijoita. Rakenta-

misen on katsottu jakautuvan talonrakentamiseen, maa- ja vesirakentamiseen sekä eri-

koistuneeseen rakennustoimintaan. Talonrakentamisena pidetään kaikentyyppisten ra-

kennusten rakentamista, joista esimerkkeinä voidaan mainita uudis- ja korjausrakentami-

nen. Maarakentamista on esimerkiksi rauta- ja raitioteiden sekä metrolinjojen sähköistys, 

valvonta- ja turvalaitteiden rakentaminen. Vesirakentamista on esimerkiksi satamalaitu-

reiden ja kiinteiden telakoiden rakentaminen, peruskorjaus tai kunnostus. Erikoistuneena 

rakennustoimintana pidetään rakennusten ja rakennelmien purkua, rakennuspaikan rai-

vausta tai muuta rakentamista edeltäviä valmistelutöitä, talon- sekä maa- ja vesirakenta-

misen asennus- ja viimeistelytöitä sekä muita erikoisalojen töitä. (Huhtala & Sorvanto 

2011: 15, 40, 51–52, 64) Käännetyn verovelvollisuuden perusperiaatteeseen kuuluu mää-

ritellä rakentamispalvelu, jotta voidaan varmistua siitä, että kyseessä on sääntelyn piiriin 

kuuluva rakennuspalvelu. (Kallio ym. 2017: 88–89.) 

 

Rakentamispalveluiden määritelmä on laaja, koska se koskee fyysiseen kiinteistöön koh-

distuvan rakennus- ja korjaustyön sekä niiden yhteydessä asennetun tavaran luovutuksen 

lisäksi rakennuspalveluita, joihin luetaan liittyvän suunnittelu, valvonta ja muut niihin 



30 

 

verrattavat palvelut. Erillisesti myytynä säännöksen ulkopuolelle jäävät rakentamispalve-

luihin liittyvät suunnittelu-, valvonta- ja muut vastaavat palvelut. (Kallio ym. 2017: 249.) 

 

HE 41/2010 mukaan käännettyä verovelvollisuutta voidaan soveltaa: 

- rakennusalueen pohjatöihin (maapohja- ja perustustyöt),  

- kaiken tyyppisten rakennusten ja rakennelmien rakentamiseen, 

- korjausrakentamiseen, perusparannus- ja entisöintitöihin (sähköasennukset, eris-

tystyöt, LVI-asennukset), 

- rakentamisen viimeistelytöihin (rakennuspuusepänasennukset, lattian ja seinien 

päällystys, maalaus ja lasitus), 

- pysyväksi tarkoitettujen rakennuksien purkamiseen 

- rakennuskoneiden vuokraukseen käyttäjineen sekä työvoiman vuokraukseen 

edellä mainittuja rakentamispalveluja varten 

- rakennussiivoukseen 

 

HE 41/2010 mukaan käännettyä verovelvollisuutta ei voida soveltaa: 

- viheralueiden istutukseen ja hoitoon 

- kiinteistönhoitopalveluihin,  

- arkkitehtipalveluihin,  

- konsultointipalveluihin 

- projektijohtoon 

- erilaisiin mittauksiin, kuten sisäilmatutkimuksiin, kosteusmittauksiin tai asbesti-

kartoituksiin 

- kuljetuspalveluihin 

- eikä rakennuskoneiden vuokraukseen ilman kuljettajaa.  

 

Käännetty verovelvollisuus koskee vain palvelun myyntiä, jonka vuoksi tavaran myynti 

jää soveltamisen ulkopuolelle. Mikäli rakentamispalveluun sisältyy myös materiaalia, 

voidaan sitä pitää yhtenä kokonaisuutena ja täten rakentamispalvelun myyntinä. Tällai-

sessa tilanteessa verovelvollisuutta sovelletaan itse työhön että materiaaliin ja työssä käy-

tettävien tavaroiden myyntiin. Kuitenkin mikäli työn osuutta pidetään vähäisenä tavaraan 

verrattuna, ei käännettyä verovelvollisuutta voida soveltaa. (Verohallinto 2017.) 



31 

 

3.3.2. Pää- ja sivusuoritteen määrittäminen 

 

Tilanteessa, jossa myydään sekä palvelua että tavaraa on ratkaistava myös, onko kyseessä 

yksi vai kaksi myyntiä. Tilanteessa on ratkaistava, mikä on pää- ja sivusuorite. Tapaus-

kohtaisessa arvioinnissa voidaan käyttää apuna Euroopan unionin tuomioistuimen anta-

mia tuomioita sekä Suomen oikeuskäytäntöä. Arvioinnissa voidaan käyttää seuraavia pe-

riaatteita. (1) Tilanteessa, jossa myydään sekä tavaraa, että palvelua on katsottu, että mi-

käli palvelun laajuus, kustannus ja kesto huomioon ottaen on suuri merkitys, pidetään sitä 

kokonaisuutena palvelun myyntinä. (2) Jos kyseessä on objektiivisesti katsottuna talou-

dellisesta kokonaisuudesta, jonka jakaminen olisi keinotekoista, on tilanteessa katsottu 

olevan kyse yhdestä myynnistä. (3) Laskutustavalla tai hinnoittelulla ei ole katsottu ole-

van merkitystä. Vaikka on yksi hinta, voi kyse olla kahdesta erillisestä myynnistä tai mi-

käli on kaksi erillistä hintaa voi kyseessä olla vain yksi myynti. (4) Merkitystä on sillä, 

mitä asiakkaan tarkoituksena on ostaa, onko tarkoituksena ostaa objektiivisesti tarkastel-

tuna yksi palvelu vai kaksi palvelua. (Verohallinto 2017.) 

 

Arvioinnissa tulee myös huomioida rakennusalalle tyypillinen projektiajattelu ja sen vai-

kutus soveltamiseen. Verohallinto on muun muassa ohjeistuksessaan avannut käännetyn 

verovelvollisuuden soveltamista rakennusprojektiin. Esimerkissä on yksi pitkäaikainen 

rakennusprojekti, jossa kiinteistönomistaja toimii vuokranantajana ja korjauttaa kaikkien 

vuokra-asuntojen kylpyhuoneet. Työ on mittava ja sen kesto on kaksi vuotta. Kiinteistön-

omistaja sopii rakennusyrityksen kanssa siitä, että yritys on projektin vastuuyritys ja voi 

käyttää aliurakoitsijaa työssä tarpeen mukaan. Yritys hankkii materiaalit ja palvelut ja 

tarjoaa niitä kiinteistönomistajalle omissa nimissään. Palvelun katsotaan tilanteessa muo-

dostavan rakentamispalvelukokonaisuuden. Tilanteessa yrityksen ostamiin rakentamis-

palveluihin sovelletaan käännettyä verovelvollisuutta. (Verohallinto 2017.) 

 

Koko projektiin voidaan soveltaa käännettyä verovelvollisuutta, mikäli pääsuorite koh-

distuu esimerkiksi piha-alueen rakentamiseen, joka on kiinteistöön kohdistuvaa rakenta-

mistyötä. Tällaisessa projektissa voidaan käännettyä verovelvollisuutta soveltaa myös 

nurmikon ja puiden istutukseen, koska ne ovat sivusuoritteita pääsuoritteeseen nähden, 

samoin käytettyihin materiaaleihin, tarvikkeisiin ja kuljetuksiin. Tilanteessa, jossa 



32 

 

rakentamiseen kohdistuvaa työtä voidaan pitää pääsuoritteena ja täten koko myyntiin voi-

daan soveltaa käännettyä verovelvollisuutta. Kun pääsuorite on luokiteltavissa rakenta-

mispalveluksi, ratkaisee tämä menettelyn, jolloin myös sivusuoritteeseen voidaan sovel-

taa käännettyä verovelvollisuutta. (Verohallinto 2017.) 

 

Helsingin HaO 28.08.2012 t. 12/0796/1 on todennut, että rakentamispalvelu on määritelty 

siten arvonlisäverolaissa, että palvelun käsitteeseen sisältyy työn yhteydessä luovutetta-

van tavaran luovuttaminen. Lain esitöiden mukaan käännettyä verovelvollisuutta on tar-

koitus soveltaa varsin laajasti erilaisiin rakennusalan palveluihin. Mikäli myytävää pal-

velua voidaan pitää kokonaisuutena arvioiden rakentamispalveluna, voidaan kokonaisuu-

tena myyntiin soveltaa käännettyä verovelvollisuutta.  

 

KHO: 2014:71 on todennut, että käännetyn verovelvollisuuden soveltaminen edellyttää, 

että kyseessä on rakentamispalvelun myyntiä tai työvoiman vuokrausta rakentamispalve-

lujen suorittamista varten. Käännetty verovelvollisuus on katsottu koskevan vain palve-

lun myyntiä, ei tavaran myyntiä. Jos rakentamispalveluun sisältyy myös materiaalia, on 

kyse kokonaisuudesta ja rakentamispalvelun myynnistä. Unionin tuomioistuimen (EUT) 

oikeuskäytännön mukaan silloin, kun liiketoiminto koostuu useasta eri osatekijästä ja toi-

minnosta, on otettava huomioon kaikki ne olosuhteet, joissa kyseinen liiketoimi suorite-

taan. Näin voidaan ratkaista, onko kyse kahdesta tai useammasta erillisestä suorituksesta 

vai yhdestä yhtenäisestä suorituksesta. Suoritusta on pidettävä yhtenä tilanteessa, kun tiet-

tyä osatekijää on pidettävä pääasiallisena suorituksena ja toista tekijää liitännäisenä suo-

rituksena, jota kohdellaan verotuksellisesti samoin kuin pääasiallista suoritusta. Jos 

muuna kuin rakentamispalveluna pidettävät suoritukset myydään aidosti erillään raken-

tamispalvelusta, niihin, ei sovelleta AVL 8 c §:n mukaista käännettyä verovelvollisuutta 

(Huhtala & Sorvanto 2011: 75). 

 

3.3.3. Kiinteistön määritelmä 

 

Käännetyn arvonlisäverovelvollisuuden rakentamispalveluilla tarkoitetaan sellaisia fyy-

sisiä rakentamispalveluita ja työsuorituksia, jotka kohdistuvat kiinteistöön. Kiinteistön 

käsite laajentui jonkin verran ja uusi säännös tuli voimaan vuoden 2017 alussa. Nykyisen 



33 

 

säännöksen mukaan kiinteistön määritelmä korvattiin kiinteän omaisuuden käsitteellä. 

Uudistuksen tavoitteena on varmistaa kiinteään omaisuuteen liittyvien palvelujen yhden-

mukainen verokohtelu EU:n alueella. (Kallio ym. 2017: 89–90, 217.) Arvonlisäverodi-

rektiivin (2006/112/EY) 13 b mukaan kiinteänä omaisuutena pidetään: 

 

a) ”tiettyä maa-alaa maan pinnalla tai sen alla, johon voi syntyä omistus- ja hallin-

taoikeus; 

b) rakennusta tai rakennelmaa, joka on perustettu kiinteästi maaperään merenpin-

nan ylä- tai alapuolelle ja jota ei voida helposti purkaa tai siirtää; 

c) rakennukseen tai rakennelmaan asennettua tai siihen kiinteästi kuuluvaa osaa, 

jota ilman rakennus tai rakennelma on puutteellinen, kuten ovet, ikkuna, katot, 

portaikot ja hissit; 

d) osaa, laitetta tai konetta, joka on asennettu pysyvästi rakennukseen tai rakennel-

maan ja jota ei voida siirtää tuhoamatta tai muuttamatta rakennusta tai raken-

nelmaa.” 

 

Rakennuksella tarkoitetaan ihmisen tekemää rakennetta, jossa on katto ja seinät, kuten 

talo tai tehdas. Rakennelman käsitteen merkitys on laaja ja se käsittää muut ihmisen te-

kemät rakenteet kuin rakennukset. Rakennuksia ja rakennelmia pidetään kiinteistönä 

kaikkine rakenteellisin osineen. Rakenteellisilla osilla tarkoitetaan rungon lisäksi kaikkia 

rakennukseen tai rakennelmaan kiinteästi kuuluvia tai siihen pysyvästi asennettuja osia, 

jotka muodostavat kokonaisuuden, joita ilman rakennus tai rakennelma olisi puutteelli-

nen. Rakennuksen käyttötarkoitus myös vaikuttaa siihen, mitkä ovat siihen kiinteästi kuu-

luvia osia. (Kallio ym. 2017: 218–220.) 

 

Rakentamispalvelujen käännetyn verovelvollisuuden soveltamisala ei ole muuttunut, eikä 

laajentunut kiinteistön käsitteen muutoksen johdosta. Käännetyn verovelvollisuuden so-

veltamisala ei laajentunut kattamaan palveluja, jotka kohdistuisivat artiklan 13 b:n d koh-

dassa tarkoitettuihin koneisiin ja laitteisiin, jotka on pysyvästi asennettu kiinteistöön ja 

joita ei voida siirtää tuhoamatta tai muuttamatta rakennusta tai rakennelmaa. Tämän 

vuoksi AVL 8 c § kohtaan lisättiin uusi momentti, jossa todetaan, että käännettyä vero-

velvollisuutta ei sovelleta kiinteistöllä harjoitettavaan erityistä toimintaa palveleviin ko-

neisiin, laitteisiin tai kalusteisiin kohdistuviin palveluihin. (Verohallinto 2017.) 

 

 

 



34 

 

3.3.4. Ostajan aseman määritelmä ja tarkistaminen 

 

Käännetyn verovelvollisuuden soveltamisen ensimmäisenä edellytyksenä on, että kyse 

on arvonlisäverolain 31 §:n 3 momentin mukaisesta rakentamispalvelujen myynnistä tai 

työvoiman vuokrauksesta kyseisiä palveluja varten. Toinen soveltamisen edellytys liittyy 

nimenomaisesti ostajaan ja ostajan toimintaan elinkeinonharjoittajana. Arvonlisäverolain 

8 c §:n mukaan ostajan tulee olla:  

 

1. sellainen elinkeinonharjoittaja, joka omassa toiminnassaan muutoin kuin satun-

naisesti myy kyseisiä rakentamispalveluita, tai 

2. elinkeinonharjoittaja, joka muutoin kuin satunnaisesti rakentaa tai rakennuttaa 

hallinnassa olevalle maa-alueelle rakennuksen tai pysyvän rakennelman myyntiä 

varten. Tilanteessa kyse on omaan lukuun rakentamisesta, jota säädellään arvon-

lisäverolain 31 §:ssä. Käännettyä verovelvollisuutta sovelletaan myös tilanteessa, 

jossa ostajana on elinkeinonharjoittaja, joka luovuttaa kiinteistön ennen kuin se 

on otettu käyttöön rakentamispalvelujen suorittamisen jälkeen, tai 

3. elinkeinonharjoittaja, joka myy rakentamispalvelun edelleen edellä kohdassa 1 tai 

2 tarkoitetulle elinkeinonharjoittajalle eli ostajana on ns. välimies. (Huhtala & 

Sorvanto 2011: 88; Kallio ym. 2017: 91–92) 

 

Käännettyä verovelvollisuutta sovelletaan laajassa merkityksessä rakennusyritysten väli-

sissä liiketoimissa. Palvelun ostajan ei tarvitse olla pääasiallisesti rakennustoimintaa har-

joittava vaan käännettyä verovelvollisuutta voidaan soveltaa myös silloin, kun ostaja si-

vutoimisesti myy kyseisiä palveluja. Elinkeinonharjoittaja, joka myy rakentamispalveluja 

muutoin kuin satunnaisesti on verovelvollinen kaikesta rakentamispalvelujen ostamisesta 

toimintaansa varten. Tästä johtuen käännetty verovelvollisuus ei rajoitu pelkästään raken-

tamispalveluiden ostamiseen, jotka ostaja aikoo itse hyödyntää omassa rakentamistoimin-

nassaan tai myydä edelleen, vaan soveltaminen koskee myös tilanteita, joissa ostaja on 

ostamansa rakentamispalvelun loppukäyttäjä esimerkiksi silloin, kun ostettu rakentamis-

palvelu kohdistuu omaan liikerakennukseen. (Kallio ym. 2017: 92.)  

 



35 

 

Arvioitaessa ostajan pääasiallista toimialaa ja toimintaa, rakentamispalvelun myynnin 

säännöllisyys sekä palvelusuoritusten määrä ja laajuus vaikuttaa siihen, onko ostaja elin-

keinonharjoittaja, joka muutoin kuin satunnaisesti myy rakentamispalveluja. Satunnainen 

rakentaminen tarkoittaa kertaluonteista, tilapäistä, ei toistuvaa vähäistä rakentamista, jota 

ei ole tarkoitettu jatkuvaksi toiminnaksi. Rakennuspalveluiden satunnaisuutta arvioidaan 

tapauskohtaisesti. Rakentamispalvelujen myynnin määrä otetaan huomioon yhtenä teki-

jänä kokonaisarviossa. (Verohallinto 2017.) Rakennusalan yrityksen puolestaan katso-

taan olevan muutoin kuin satunnaisesti rakennuspalveluja myyvä välittömästi toiminnan 

alkamisesta asti (Kallio ym. 2017: 93).  

 

Lisäksi säännöstä sovelletaan niin sanottuun välimiestilanteeseen, jossa ostaja on toinen 

elinkeinonharjoittaja, joka myy edellä mainitun tyyppiselle elinkeinonharjoittajalle ky-

seisen palvelun (Verohallinto 2017). Säännöksen tavoitteena on laajentaa käännetyn ve-

rovelvollisuuden soveltaminen erilaisiin välimiesjärjestelyihin (Kallio ym. 2017: 92). Vä-

limiessäännös on otettu käyttöön, jottei säännöstä voitaisi kiertää. Verohallinnon antaman 

esimerkin mukaan, jos yritys, joka ei harjoita rakennustoimintaa, ostaa ja edelleen myy 

asennustyön rakennusalan yritykselle, sovelletaan käännettyä verovelvollisuutta molem-

piin myynteihin. (Verohallinto 2017.) 

 

Rakennuspalvelun myyjän selvitettävä, täyttääkö ostaja nämä edellytykset, jotta myyjä 

voi toimia oikein. Epäselvissä tapauksissa myyjän tulee pyytää selvitystä ostajalta. Myy-

täessä rakennuspalveluita yksityishenkilöille, käännettyä verovelvollisuutta ei voida so-

veltaa. Rakentamispalvelut laskutetaan verollisena myös tilanteissa, joissa arvonlisäve-

rollista toimintaa harjoittava yksityishenkilö ostaa rakentamispalvelun yksityiseen kulu-

tukseensa. (Verohallinto 2017). 

 

Rakentamispalveluiden oma käyttö määritellään arvonlisäverolain 31 § ja 31 a §:ssä. 

Säännöksellä lainsäätäjä on pyrkinyt siihen, että ainakin rakentamiskustannuksia vastaa-

van suuruinen verotulo kertyisi valtiolle, vaikka rakentamispalvelua myytäisi intressiyh-

teydessä olevalle taholle tai verottomaan kiinteistöluovutukseen liittyen. Varsinaisesta 

omaan lukuun rakentamisesta on kyse, kun yrityksellä on hallinnassa maapohja, johon 

yritys rakentaa tai rakennuttaa rakennuksen myyntiä varten. Kyse on uudisrakennuksen 



36 

 

rakentamisesta, jossa rakennus myydään ilman, että rakentaja ensin ottaisi sitä omaan 

käyttöön. Rakentajalla tulee olla hallussaan maa-alue, jolle rakennus rakennetaan. (Kallio 

ym. 2017: 249–250.) 

 

Käännettyä verovelvollisuutta ei sovelleta valtion ostamiin rakennuspalveluihin, koska 

valtio ei ole rakennuspalveluita myyvä taho. Kuitenkin tulee huomata, että valtion liike-

laitokset ja valtion omistamat osakeyhtiöt ovat valtiosta erillisiä verovelvollisia ja niiden 

asemaa ostajana tarkastellaan itsenäisesti. Kuntia tarkastellaan kuntakohtaisesti. Mikäli 

kunta myy rakentamispalveluja muutoin kuin satunnaisesti ja kyseessä on säännöksen 

mukainen rakentamispalvelu, käännettyä verovelvollisuutta tulee soveltaa. (Tannila & 

Auranen 2011: 54.) 

 

Ulkomaisten elinkeinonharjoittajien välisessä rakennuspalvelun myynnistä ostaja on aina 

verovelvollinen käännetyn verovelvollisuuden perusteella, mikäli ostaja on elinkeinon-

harjoittaja, joka muutoin kuin satunnaisesti myy rakentamispalveluja. Suomalaisten elin-

keinonharjoittajien myydessä palvelun ulkomaiselle elinkeinonharjoittajalle, joka muu-

toin kuin satunnaisesti myy rakentamispalveluja on myynnissä sovellettava käännettyä 

verovelvollisuutta. (Kallio ym. 2017: 95.)  

 

Soveltamisen kannalta käytännössä on erittäin tärkeää, että yritys tunnistaa asemansa ra-

kentamispalvelun ostajana. Toimialalla ei ole merkitystä tätä asemaa ratkaistaessa. Jos 

yrityksellä on rakentamispalveluiden ostajan asema, on tärkeää huomata, että rakentamis-

palvelujen käännettyä arvonlisäverovelvollisuutta on sovellettava kaikkiin rakentamis-

palveluostoihin. Veron määrään liittyvä riski on ennen kaikkea ostajalla. (Huhtala 2018.) 

 

Rakennuspalvelun ostajalla on riski sellaisessa tilanteessa, jossa rakentamispalvelun osto 

on ollut arvonlisäverollinen ja siihen olisi tullut soveltaa käännettyä verovelvollisuutta. 

Tilanteessa on todennäköistä, että ostaja on vähentänyt virheellisesti ostolaskusta arvon-

lisäveronmäärän, vaikka aiheettomasta arvonlisäverosta ei ole vähennysoikeutta. Tämän 

lisäksi käännetyn arvonlisäverovelvollisuuden nojalla suoritettava arvonlisävero jää suo-

rittamatta ja raportoimatta asianmukaisesti. Rakennuspalveluosto tulee raportoida kään-

netyn verovelvollisuuden alaisena ostona siitä huolimatta, että lasku on virheellisesti 



37 

 

arvonlisäverollinen. Tilanteessa ostaja on saanut hyväkseen aiheettoman arvonlisävero-

vähennyksen ja laiminlyönyt arvonlisäveron raportointivelvollisuuden. Virhe voidaan 

korjata oma-aloitteisesti. Mikäli virhe huomataan vasta verotarkastuksen yhteydessä, os-

tajan aiheetta vähentämä arvonlisävero maksuunpannaan, arvonlisäverolle määrätään vii-

västyskorko ja lisäksi määrätään mahdollinen veronkorotus. (Huhtala & Sorvanto 2011: 

191). 

 

Tilanteessa, jossa rakentamispalveluun ostoon on sovellettu aiheetta käännettyä verovel-

vollisuutta, ostaja on tällöin syyllistynyt vain raportointivelvollisuuksien rikkomiseen. 

Tällöin tuskin on syntynyt aiheetonta arvonlisäverovähennystä. Tällöin virheellisestä me-

nettelystä voidaan määrätä myöhästymismaksu tai mikäli virhe havaitaan verotarkastuk-

sen yhteydessä sanktiona voi olla veronkorostus. (Huhtala & Sorvanto 2011: 191). 

 

3.3.5. Myyjän aseman määritelmä 

 

Myyjän toiminnalle ei ole asetettu edellytyksiä. Verohallinnon (2017) ohjeistuksessa lau-

sutaan, että arvonlisäverolaissa ei ole vaatimuksia sille, että myyjän tulisi harjoittaa tie-

tyntyyppistä toimintaa, jotta käännetty verovelvollisuus soveltuisi. Merkitys on sillä, että 

palvelun laji ja ostajan edellytykset täyttyvät. Käännettyä verovellisuutta sovelletaan 

myös silloin, kun yritys, joka ei normaalisti toimi rakennusalalla myy kyseisiä palveluja 

edellytykset täyttävälle ostajalle. Myyjän toimialaluokituksella ei ole myöskään merki-

tystä arvioinnissa. Rajoituksia soveltamiselle ilmenee tilanteessa, jossa myyjä ei ole ar-

vonlisäverovelvollisten rekisterissä, sillä perusteella, että myyjän liikevaihto on enintään 

10 000 euroa tilikaudessa, tällöin käännettyä verovelvollisuutta ei sovelleta. Mikäli myyjä 

on silti vapaaehtoisesti hakeutunut rekisteriin, tulee käännettyä verovelvollisuutta sovel-

taa. (Verohallinto 2017.) 

 

Rakentamispalvelun myyjän tulee asiaan kuuluvaa huolellisuutta noudattaen selvittää, 

täyttyykö ostajalle laissa asetetut edellytykset. Epäselvissä tilanteissä myyjän tulee pyy-

tää kirjallinen selvitys ostajalta. Myyjä on velvollinen selvittämään, täyttääkö rakenta-

mispalvelun ostaja arvonlisäverolain 8 c §:ssä ostajalle asetetut edellytykset. Merkitystä 

tilanteessa ei ole myyjän toimialalla, eikä sillä, onko myyjän näkökulmasta kyse vain 



38 

 

yksittäisen rakentamispalvelun myynnistä tai rakentamispalvelun edelleen veloituksesta. 

(Huhtala & Sorvanto 2011: 89, 99.) 

 

Käytännössä käännetyn arvonlisäverovelvollisuuden soveltuminen ja siitä informointi on 

kuitenkin nimenomaisesti ostajan intressinä. Myyjän velvollisuutena on kuitenkin aina 

osoitettava ja varmistettava käännetyn verovelvollisuuden edellytysten täyttyminen, jotta 

arvonlisäveron myyntilasku on perusteltu. Myyjältä ei kuitenkaan voida edellyttää osta-

jan aseman ratkaisemista, vaan jokaisen elinkeinonharjoittajan on itse tunnistettava oma 

asema rakentamispalveluiden ostajana. (Huhtala & Sorvanto 2011: 99–100.) 

 

 

3.4. Rakennusalan käännetyn arvonlisävero käytännössä 

 

Rakennusalan käännetty arvonlisäverovelvollisuus aiheutti runsaasti kysymyksiä raken-

nusalan yritysten keskuudessa lain voimaan tullessa 1.4.2011. Soveltamisen kannalta 

käytännössä on erittäin tärkeää, että yritys tunnistaa asemansa rakentamispalvelun osta-

jana. Jos yrityksellä on rakentamispalveluiden ostajan asema, on tärkeää huomata, että 

rakentamispalvelujen käännettyä arvonlisäverovelvollisuutta on sovellettava kaikkiin ra-

kentamispalveluostoihin. Ei ole merkitystä sillä, onko hankinta tehty edelleenmyyntiä 

varten vai onko kyse omien toimitilojen remontista. Tilanteessa, jossa käännettyä arvon-

lisäverovelvollisuutta tulee soveltaa, on ostoista joka tapauksessa suoritettava lain nojalla 

arvonlisäveroa ja ostolaskut on siten vaadittava toimittajalta ilman arvonlisäveroa. (Huh-

tala 2018.) Verohallinto ensimmäisessä ohjeistuksessaan (2010b) lausui menettelyn ole-

van yksinkertaista, mutta myöhemmästä versiosta lauselma on poistettu. Tämä kuvaa hy-

vin sitä, että käytännön soveltamisessa on esiintynyt ongelmia, eikä soveltaminen ole 

käytännössä yksinkertaista. 

 

3.4.1. Laskumerkintävaatimukset 

 

Myyjä on normaaliin tapaan velvollinen antamaan ostajalle rakentamispalvelun myyn-

nistä laskun. Laskun oikeellisuudesta vastaa aina myyjä. Laskun tulee täyttää normaalit 

laskumerkintävaatimukset, niin verollisesti tai verottomasti laskutettaessa. Laadittaessa 



39 

 

laskua on tärkeää kiinnittää huomiota myytävän palvelun kuvaukseen. Tällä on erityistä 

painoarvoa siitä syystä, että tämän kuvauksen perusteella voidaan ratkaista, onko kyse 

rakentamispalvelun myynnistä. (Tannila & Auranen 2011, 78–79.) 

 

Käännetyn verovelvollisuuden soveltuessa rakennuspalvelun myyntiin, laskuun ei tule 

merkitä verokantaa eikä arvonlisäveron rahamäärää. Laskussa tulee olla ostajan arvonli-

säverotunniste, joka on suomalaisten elinkeinonharjoittajien merkintä siitä, että ostaja on 

verovelvollinen. Laskussa on oltava merkintä, että ostaja on verovelvollinen merkinnällä 

”Alv 8 c §”. Tämän lisäksi olisi hyvä olla merkintä ”käännetty verovelvollisuus”. Tilan-

teessa, jossa laskussa on virheellisesti mainittu veron määrä tai verokanta, on myyjän an-

nettava ostajalle uusi lasku, jossa lisäksi viitataan alkuperäiseen laskuun. (Kallio ym. 

2017: 95.)  

 

Ostajan on aina syytä tarkistaa laskut, ettei verollisia laskuja virheellisesti hyväksytä. 

Myyjällä ei välttämättä ole riittävästi tietoa ostajan toiminnoista, jotta myyjä voisi laatia 

verottoman laskun. Lähtökohtaisena sääntönä on, että rakentamispalvelun myynti on ve-

rollista, ellei toisin osoiteta. Mikäli ostaja virheellisesti maksaa verollisena laskun, johon 

on käännetty verovelvollisuus soveltunut, ostaja tosiasiassa maksaa ostamastaan palve-

lusta arvonlisäveron verran ylihintaa. Ostaja on tilanteessa kuitenkin velvollinen rapor-

toimaan käännetyn veron. (Tannila & Auranen 2011: 78–79.) 

 

3.4.2. Raportointi veroilmoituksella ja vaikutukset kirjanpitoon 

 

Arvonlisäveroilmoituksella on erilliset kohdat AVL 8 c §:n mukaisen rakentamispalvelun 

käännetyn verovelvollisuuden osalta sekä myynneille että ostoille. Arvonlisäveroilmoi-

tuksella myyjän tulee ilmoittaa omana kohtanaan myymiensä käännetyn verovelvollisuu-

den alaisten rakentamispalvelujen yhteismäärä. Ostajan tulee ilmoittaa omana kohtanaan 

ostamiensa käännetyn verovelvollisuuden alaisten rakentamispalvelujen yhteismäärä 

sekä niiden osalta suoritettavan veron määrä, jonka ostaja joutuu itse laskemaan. Tilan-

teessa, jossa osto on vähennyskelpoinen, tulee se ilmoittaa veron lisäksi arvonlisäveroil-

moituksessa osana verokauden vähennettäviä veroja. Palvelun myyjä saa vähentää omiin 

hankintoihinsa sisältyvät arvonlisäverot normaaliin tapaan, vaikka hän ei suorittaisikaan 



40 

 

myynnistään veroa vaan ostaja laskee veron käännetyn verovelvollisuuden puolesta. 

(Kallio ym. 2017: 95.) 

 

Käytännössä ilmoittaminen suoritetaan täyttämällä Veroilmoitus oma-aloitteisista ve-

roista. Myyjän tulee ilmoittaa kohdassa Rakentamispalvelun ja metalliromun myynnit 

(käännetty verovelvollisuus) myymiensä käännetyn verovelvollisuuden alaisten rakenta-

mispalveluiden yhteismäärä. Ostajan tulee ilmoittaa kohdassa Rakentamispalvelun ja me-

talliromun ostot (käännetty verovelvollisuus) ostamiensa käännetyn verovelvollisuuden 

alaisten rakentamispalveluiden yhteismäärän. Ostajan tulee laskea suoritettavan veron 

yleisen 24 % verokannan mukaan ja ilmoittaa se kohdassa Vero rakentamispalvelun ja 

metalliromun ostoista (käännetty verovelvollisuus). Siltä osin, kun ostot ovat vähennys-

kelpoisia, tulee ostajan ilmoitta vero kohdassa Verokauden vähennettävä vero. (Verohal-

linto 2017.) 

 

Rakentamispalveluja koskevissa kohdissa ilmoitetaan kaikki käännetyn verovelvollisuu-

den alaiset rakentamispalvelujen ja rakentamispalveluja varten tehdyt työvoiman vuok-

rauspalvelujen ostot. Elinkeinonharjoittaja, joka ei itse harjoita rakentamispalveluiden 

myyntiä, on myös velvollinen ilmoittamaan näissä kohdissa ulkomaalaisilta tehdyt Suo-

messa sijaitsevaan kiinteistöön kohdistuvat rakentamispalvelujen ostot, josta hän on os-

tajana velvollinen suorittamaan veron AVL 9 §:n nojalla. (Verohallinto 2019.) Liitteessä 

1 löytyy Veroilmoitus oma-aloitteisista veroista lomake 4001 (Verohallinto 2019c). 

 

Kirjanpidosta tulee saada rakentamispalveluja koskevat erilaiset myynnit ja ostot eritel-

tynä, jotta arvonlisäveroraportointi menisi oikein. Yritys voi olla toisissa projekteissa pää-

urakoitsijan asemassa, jolloin myynnit käsitellään verollisina ja ostoihin sovelletaan 

käännettyä verovelvollisuutta. Sama yritys voi olla aliurakoitsijan asemassa toisissa pro-

jekteissa, jolloin myyntilaskujen tuleekin olla verottomia ja arvonlisäveroraportointi on 

erilainen. Veroton myyntilasku kirjataan kirjanpidossa omalle myyntitililleen tai se ero-

tetaan muusta myynnistä omalla alv-koodillaan. Vastaavasti käännetyn verovelvollisuu-

den alaiset ostot on pystyttävä erottamaan kirjanpidosta. Kirjanpidossa tulee pystyä erot-

tamaan myös palveluostot ulkomaiselta palvelun myyjältä. Yrityksellä voi näin ollen olla 



41 

 

raportoitavanaan kolme erilaista käännettyä veroa, jotka kaikki tulee pystyä erottamaan 

toisistaan. (Tannila & Auranen 2011: 83–84.) 

 

Yrityksen toimiessa pääsääntöisesti aliurakoitsijana ja yrityksellä on paljon käänteisen 

arvonlisäveron alaisia myyntejä, yhtiölle saattaa syntyä jatkuvasti enemmän arvonlisäve-

rosaamisia kuin velkaan (Tannila & Auranen 2011: 84). Tilanteessa verokauden vähen-

nettävä arvonlisäverot ovat suuremmat kuin myynnistä suoritettavat arvonlisäverot. Ve-

rokauden negatiivinen arvonlisävero palautetaan viivytyksettä, mikäli veroja ei ole mak-

samatta, eikä palautukselle ole muita esteitä. Käsittelyä odottava negatiivinen veroilmoi-

tus luetaan asiakkaan hyväksi heti. (Verohallinto 2017.) 

 

 

3.5. Vaikutukset kassavirtaan 

 

3.5.1. Kassavirtojen merkitys yritykselle 

 

Kassavirrat voidaan jakaa kolmeen osaan: pysyviin sisäänpäin tuleviin kassavirtoihin, si-

säisiin kassavirtoihin sekä pysyviin ulospäin meneviin kassavirtoihin. Kassavirtojen en-

nustamisessa kamppaillaan rahoituksen riittävyys ongelman kanssa. Kassavirrat pyritään 

ennustamaan mahdollisimman luotettavasti, jotta maksuvalmiuden hallintaan liittyvät 

toimenpiteet voidaan suorittaa tehokkaasti ja oikea-aikaisesti. Ennustamisen avulla yri-

tyksien on mahdollista säästää rahoituskustannuksissa, koska se voi ennakoida mahdolli-

sen kassa-alijäämien kertymistä sekä tehostaa sijoittamalla kassaylijäämiä. (Sartoris & 

Hill 1989: 56.)   

 

Lyhyen aikavälin kassavirtaennusteita voidaan käyttää hyväksi maksuvalmiusongelmien 

ennakoinnissa, päivittäisen maksuvalmiuden takaamisessa, kassaylijääminen sijoittami-

sessa, kassa-alijäämien ennakoinnissa sekä lyhyen aikavälin kauppaennusteissa. Ennus-

tettaessa keskipitkän aikavälin ennusteita voidaan kassavirtaennusteita hyödyntää kassa-

alijäämien kattamisessa, kassaylijääminen sijoittamisessa sekä erilaisten maksuvalmius-

riskein sietotason määrittämisessä. (Moir 1992: 13–14.) Kytösen (2004: 90, 111) tutki-

muksen perusteella kassanhallinta voidaan nähdä yrityksen kannalta yhä vakavampana ja 



42 

 

enemmän strategisena kysymyksenä. Tutkimuksessa käteisvarojen hallintaa pidettiin tär-

keimpänä kassataseenhallintoalueena. 

 

Kassavirtojen hallinnan tarkoituksena on parantaa yrityksen rahoitustilannetta. Tarkoi-

tuksena on hyödyntää niitä käytäntöjä ja tekniikoita, jotka on suunniteltu nopeuttamaan 

ja parantamaan kassanhallintaan, jotta varat saataisiin parempaan käyttöön ja tuottamaan 

taloudellista lisäarvoa. (Sharma 2009: 73-74). Tutkimuksessaan Kroes ja Manikas (2014: 

49) saivat vahvistusta siihen, että kassavirran johtamisella on suoria vaikutuksia yrityksen 

taloudelliseen menestykseen. Tulosten perusteella yrityksen tulee kiinnittää huomiota 

myyntisaamisten, varastojen ja operatiivisen käyttöpääoman kiertoaikoihin niiden suoran 

tulosvaikutuksen takia. 

 

Kassavirran merkitys ja niiden hallinta varsinkin rakennusalalla korostuu. Cheng ja Roy 

(2011: 56) ovat tutkimuksessaan korostaneet, että rakennusalalla luotettavat kassavirta-

ennusteet parantavat projektien kustannusten hallintaa sekä johtamista. Kassavirtaennus-

teet rakennusprojektin aikana auttavat projektijohtoa havainnoimaan ongelmia sekä en-

nakoimaan paremmin vaikutuksia kokonaisprojektiin. Rakennushankkeiden monimut-

kainen ja muuttuva luonne vaatii kassavirtojen hallintaa ja niiden hallinnassa onnistu-

mista. Kassavirroilla on todettu olleen suora vaikutus projektin johtoon sekä projektin 

onnistumiseen. 

 

Zayedin ja Liun (2014) tutkimus antoi myös vahvistusta kassavirran merkityksestä raken-

nusalalla ja osoitti, että kassavirran merkitys on suurimmillaan rakentamisprojektin ai-

kana. Likviditeetin puute rakennusurakana aikana on suuri ongelma, joka aiheuttaa eniten 

rakennusprojektien kaatumisia ja epäonnistumisia. Rakennusalalla rakennusprojektit ovat 

monimutkaisia ja moniselitteisiä. Hankkeet ovat yleensä suuria ja sitovat paljon pääomaa. 

Hankkeiden heikko varainhoito voi johtaa konkurssiin, siksi kassavirta on olennaisen tär-

keä asia rakennusalan yrityksille. Shash ja Qarra (2018) havaitsivat tutkimuksessaan, että 

rakennusalalla onnistunut kassavirran hallinta edellyttää ennakointi-, seuranta- ja valvon-

tatoimenpiteitä liittyen rahavirtojen virtaukseen sisään ja ulos. Projektien aikana on ensi-

sijaisen tärkeää pystyä tunnistamaan mahdolliset alijäämätilanteet ja pystyä järjestämään 

rahoitus näille. 



43 

 

Straface (2018) on kiteyttänyt tutkimuksessaan kassavirran merkityksen rakennusalan ja 

urakointialan yrityksille: kassa on kuningas. Positiivisen kassavirran tavoite on yksinker-

tainen: tulee varmistaa, että kassatulot ovat suuremman kuin kassamenot. Kuitenkaan 

käytännössä tämä ei ole niin yksinkertaista. Pienemmillä urakoitsijoilla kassanhallinta voi 

kaatua esimerkiksi kirjanpidon ja sisäisen raportoinnin puutteeseen. Pienemmillä urakoit-

sijoilla ei ole vastaavia resursseja hallita taloutta, kuin suuremmilla yrityksillä. On tärkeää 

pystyä hallitsemaan sopimuksia, ostoja, palkkoja, toimituksia sekä valmistumista. Pro-

jekti ei saa pysähtyä missään vaiheessa ja rahaa ei saa sitoa liian aikaisin kiinni materiaa-

leihin. Hankkeen ennakoitu suunnittelu sekä seuranta korostuvat rakennusalalla sekä on-

nistuneessa kassavirrassa. 

 

 

3.5.2. Käännetyn verovelvollisuuden vaikutukset kassavirtaan 

 

Arvonlisäveron suorittamis- ja vähentämisajankohdalla on usein olennainen vaikutus yri-

tyksen kassavirtaan. Käännetyn arvonlisäverovelvollisuuden alaisen myynnin erilainen 

arvonlisäverokohtelu on hyvä huomioida yrityksen kassavirrassa ja kassavirtaa suunni-

teltaessa. Muutos kassavirrassa on erilainen riippuen yrityksen asemasta aliurakointiket-

jussa; missä kohtaa ja missä roolissa rakentamisen urakointiketjua yritys on. Yleisesti 

ottaen voidaan todeta, että pääurakoitsijan kassavirralle muutos on positiivinen, kun taas 

aliurakoitsijan näkökulmasta muutos vaikuttaa negatiivisesti yrityksen kassavirtaan. 

(Huhtala & Sorvanto 2011: 183.)  

 

Pääurakoitsijan asemassa toimiville yritykselle rakentamispalvelun myynti käsitellään 

verollisena myyntinä, jolloin myynnin vero tilitetään normaalisti. Pääurakoitsijat kuiten-

kin saavat aliurakoitsijoilta urakkaan liittyen verottomia ostolaskuja, joista tulee rapor-

toida käännetty vero ja tehdä niistä vastaava vähennys. Laskujen vähennysoikeus ratkais-

taan aina tapauskohtaisesti. Tästä johtuen pääurakoitsijat eivät enää maksa ostoistaan ar-

vonlisäveroa aliurakoitsijoille, jolloin heidän ei tarvitse rahoittaa tätä arvonlisäveroa, 

jonka vuoksi pääurakoitsijoille syntyy positiivinen vaikutus kassavirtaan. Käännetyn ve-

rovelvollisuuden perusteella ostosta maksettava vero saadaan hyväksi lukea saman kuu-

kauden veroilmoituksella, jonka vuoksi konkreettista veronmaksuvelvollisuutta ei synny. 

Kuitenkin koko urakan myynnistä loppuasiakkaalle maksetaan arvonlisävero normaalin 



44 

 

käytännön mukaisesti. Loppuasiakkaalla tässä tarkoitetaan, sitä kenelle rakennusurakan 

suorite lopulta luovutetaan. Pääurakoitsija on näin ollen vastuussa koko rakennusurak-

kaan liittyvän vero tilittämisestä, koska aliurakoitsijaportaista ei myynnin arvonlisäveroja 

enää kerry. (Tannila & Auranen 2011: 84–86.) 

 

Suurin negatiivinen muutos kassavirrassa on yrityksellä, jonka myynnit ovat kokonaisuu-

dessaan tai pääosin käännetyn verovelvollisuuden alaisia myyntejä. Tilanteessa yrityk-

sellä on arvonlisäveron vähennykseen oikeuttavia tavara- tai muita hankintoja, mutta yri-

tyksen myynnit ovat kokonaan tai pääosin käännetyn verovelvollisuuden alaisia rakenta-

mispalvelun myyntejä, yritykselle ei synny juurikaan suoritettavaa arvonlisäveroa. Täl-

laisessa tilanteessa yritykselle syntyy kuukausittain arvonlisäverosaatavaa, jonka takaisin 

saaminen kestää vähintään muutaman viikon riippuen siitä, mihin aikaan kuukaudesta 

arvonlisäverollisia hankintoja tehdään ja siitä, miten nopeasti kunkin kalenterikuukauden 

jälkeen yritys toimittaa kausiveroilmoituksen veroviranomaisille. Täten kunkin kalente-

rikuukauden ostoihin sisältyvää vähennettävää arvonlisäveroa joudutaan rahoittamaan 

aina vähintään muutamasta viikosta reiluun kuukauteen riippuen siitä, mihin aikaan ka-

lenterikuukautta hankinnat tehdään. (Huhtala & Sorvanto 2011: 184, 186.) 

 

Aiemmin käytössä olleen Verotili-järjestelmän tapaan nykyisessä OmaVerossa pääsään-

tönä on, että verokaudelta vähentämättä jäänyt arvonlisävero (ns. negatiivinen vero) pa-

lautetaan verovelvolliselle kunkin verokauden yhteydessä heti käsittelyn jälkeen. Tämä 

edellyttää kuitenkin sitä, että verovelvollinen ei ole valinnut muuta palautusajankohtaa 

tai asettanut palautusrajaa eikä palauttamiselle ole muita esteitä. Palautuksen saaminen ei 

edellytä erillisen hakemuksen tekemistä. Verovelvollinen voi kuitenkin käyttää kohde-

kauden negatiivisen arvonlisäveron määrän välittömästi hyväkseen muita samana ajan-

kohtana erääntyviä maksettavia veroja vastaan. Jos negatiivinen arvonlisäveron määrä 

kuitenkin ylittää muiden maksettavien verojen ja mahdollisesti maksamattomien velvoit-

teiden määrän, yli jäävä osa maksetaan verovelvolliselle mahdollisten valvontatoimenpi-

teiden jälkeen. (Verohallinto 2019; Kallio 2017: 860–861.) 

 

 

  



45 

 

4. AIKAISEMPIA TUTKIMUKSIA 

 

 

4.1.  Selvityksiä lain toimivuudesta Suomessa 

 

Verohallinto (2012) on tutkinut ensimmäisenä Suomessa rakennusalan käännetyn vero-

velvollisuuden vaikutuksia harmaaseen talouteen ja valtion verotuloihin. Selvityksen ai-

kaan laki oli ollut voimassa puolitoista vuotta. Selvityksessä tutkittiin rakentamispalve-

luiden käänteisen verovelvollisuuden toimimista ja vaikutuksia. Merkittävänä havaintona 

oli, että rakentamispalvelujen käännetty arvonlisäverovelvollisuus on kasvattanut arvon-

lisäveron tuottoa vuodessa ainakin 75 miljoonaa euroa. Selvitys perustui Verohallinnon 

rekisteritietoihin ja vaikuttavuutta arvioitiin käyttämällä seuraavia menetelmiä: verotar-

kastustietojen analysointi, kausi- ja verotilin tietojen analysointi, verotuottoon vaikutta-

vien ilmiöiden mittaaminen sekä kyselytutkimusten tulosten tarkastelu. (Verohallinto 

2012: 2.) 

 

Selvityksessä yritykset jaettiin neljään eri rooliin: pääurakoitsijoihin, väliportaan aliura-

koitsijoihin, alimman portaan aliurakoitsijoihin ja urakkaketjuun kuulumattomiin yrityk-

siin. Yritysten jakaminen roolityyppien mukaisiin ryhmiin osoitti, kuinka verouudistus 

on muuttanut urakkaketjun eri osiin sijoittuvien yritysten arvonlisäveron tilittämistä ja 

tietojen ilmoittamista kausiveroilmoituksella. Roolijaon perusteella voitiin todentaa, että 

veron ilmoittaminen ja maksaminen on siirtynyt urakkaketjussa odotetusti pääurakoitsi-

joille. Tilastollinen tarkastelu myös osoitti, että pääurakoitsijat ovat pääosin hoitaneet vel-

voitteensa. Kuviossa 3 havainnollistetaan roolijaon muutosta. (Verohallinto 2012: 2–3.) 

 



46 

 

 

Kuvio 3 Maksettavan veron jakautuminen roolien kesken 1–9/2011 (Verohallinto 2012: 4) 

 

 

Verohallinnon (2012: 2, 5–6) selvityksessä ilmeni, että käännetyn arvonlisäverovelvolli-

suuden haasteena on siihen liittyvien käsitteiden määrittely, hallinnolliset kustannukset 

sekä mahdolliset uudet väärinkäyttömahdollisuudet. Riskeiksi arvioitiin muun muassa ti-

lanteet, joissa pääurakoitsija jättäisi verot maksamatta ja tilanteet, joissa ostaja ei ilmoita 

rakentamispalvelun ostoja, eikä niistä maksettavia veroja. Uuden väärinkäyttömahdolli-

suuden riskinä pidettiin tilanteita, joissa vääräsisältöisten vähennysten määrän kasvaisi. 

Tämä heijastuisi negatiivisten alv-ilmoitusten määrän kasvuun ja tällöin menetelmää ei 

sovellettaisi oikein.  

 

Rakennusteollisuus RT (2012) suoritti kyselyn, jonka tarkoituksena oli selvittää käänne-

tyn verovelvollisuuden vaikutuksia. Kyselyyn vastasi yhteensä 286 yritystä. Kyselyyn 

vastanneista yrityksistä infra-alan yrityksiä 124, muiden erityisalojen yrityksiä oli 81, ra-

kennusmateriaaliteollisuuden yrityksiä oli 17 ja talonrakennusyrityksiä oli 64. Pääosa 

vastaajista edusti alle kolmen miljoonan euron liikevaihdon yrityksiä. Yritykset kokivat 

lakimuutoksen aiheuttaneen eniten ongelmia tulkintaepäselvyyksien ja niihin liittyvien 

veroriskien muodossa. Yritykset olivat kokeneet hankalaksi alv-palautusten pitkät odo-

tusajat ja niitä aiheutuvat maksuvalmiuden heikentymiset. (Rakennusteollisuus 2012.) 



47 

 

Eri alojen näkemykset erosivat hiukan sen osalta, mitä koettiin käännetyn arvonlisävero-

järjestelmän suurimmiksi epäkohdiksi. (Rakennusteollisuus 2012.)  

 

Epäkohdat talonrakennusalan, infra-alan ja rakennusmateriaaliteollisuuden mielestä oli-

vat: 

 

1. Tulkintavaikeudet käännetyn arvonlisäverovelvollisuuden soveltamisessa 

2. Väärien laintulkintojen aiheuttama veroriskien kasvu 

3. Hallintokustannusten kasvu 

 

Kun taas erityisalat listasi epäkohdat seuraavasti: 

 

1. Tulkintavaikeudet käännetyn arvonlisäverovelvollisuuden soveltamisessa 

2. Maksuvalmiuden huonontuminen 

3. Väärien laintulkintojen aiheuttama veroriskien kasvu  

 

Käännetyn arvonlisäverovelvollisuuden soveltamisessa ongelmaa on aiheuttanut määri-

telmät. Soveltamisalan määrittelyssä infra-alan, rakennusmateriaaliteollisuuden ja eri-

tyisalojen yritykset olivat kokeneet jonkin verran ongelmia. Tutkimuksen perusteella eni-

ten ongelmia oli aiheuttanut rakentamispalvelujen määrittely. Toiseksi eniten ongelmia 

on aiheuttanut tilanteet, joissa samalla myydään tavaraa ja palvelua tai tilanteet, joissa 

myydään kahta eri palvelua. Kolmanneksi eniten ongelmia on aiheuttanut kiinteistön 

määrittely. Yrityksistä 53 prosenttia katsoi, ettei käännetystä verovelvollisuudesta olisi 

mitään hyötyä. Vain 21 prosenttia vastaajista katsoi, että valtion verotulot kasvaisivat 

muutoksen myötä ja markkinoiden tervehtymiseen uskoi kyselyssä 14 prosenttia. (Ra-

kennusteollisuus 2012.) 

 

 

4.2. Tutkimuksia Euroopasta 

 

Käänteisen verovelvollisuuden toimivuutta veropetoksiin on arvioitu muutamissa tieteel-

lisissä tutkimuksissa. Useassa tutkimuksessa ollaan saatu vahvistusta siihen, että 



48 

 

menetelmällä on veropetoksia ehkäisevä vaikutus. Berger, Kidl ja Wakaouning (2010) 

toteavat, että käännetyn verovelvollisuuden tarkoituksena on Euroopan unionin jäsenval-

tioissa yksinkertaistaa arvonlisäveron määrittämismenettelyä ja siten auttaa estämään ve-

ropetoksia ja verovelvoitteiden laiminlyöntiä tietyillä toimialoilla. Käänteisen verotuksen 

toteuttaminen onkin osoittautunut erittäin tehokkaaksi menetelmäksi alv-petosten poista-

miseksi. Wesselin väitteen mukaan käänteinen verotus on tehokas keino varsinkin ns. ka-

rusellipetoksiin. (Stanley-Smith 2017). Alan Pearce (2018) on puolestaan havainnollista-

nut tutkimuksessaan Euroopan unionin jäsenmaista saatuja tuloksia ja todennut kääntei-

sen verojärjestelmän toimineen hyvin. Positiivisena havaintona hän on todennut, että 

käänteinen verovelvollisuus ei pelkästään suojaa valtion tuloja petoksilta, vaan helpottaa 

myös yritysten hallintoa ja kassavirtaa. (Tunnels & Tunneling International 2018.) Široký 

(2012) korostaa tutkimuksessaan, että veropetosten torjunta on toteutettava yksittäisten 

maiden tai koko Euroopan yhteisten toimien ja välineiden avulla, eikä veropetosten tor-

junnan taakkaa voida siirtää yksinään yrityksille ja yksityishenkilöille, joiden on vaikea 

saada tietoa liiketoimintakumppaneista. (Grasgruber, Otavová & Semerád 2013: 2133.)  

 

Grasgruber, Otavová ja Semerád (2013) ovat tutkineet laajemmin käänteisen verovelvol-

lisuuden vaikutuksia Tšekin rakennusalalla. He ovat havainnollistaneet käänteisen arvon-

lisäverovelvollisuuden soveltamisen vaikutuksia erityisesti rakennusalalla palveluntarjo-

ajaan ja veronalaisten suoritusten vastaanottajalle. Tutkimuksessaan he ovat todenneet, 

että käänteisellä verovelvollisuudella on arvonlisäverotuksen kannalta erityinen meka-

nismi, jolla on suuret mahdollisuudet torjua veropetoksia. Sen jatkokehitys ja täytäntöön-

pano voi merkittävästi edistää veropetosten torjuntaa. Heidän havaintonsa tukevat myös 

sitä, että käänteisellä verovelvollisuudella on vaikutusta veropetosten torjuntaan.  

 

Tutkimuksessaan Grasgruber ym. (2013: 2137) avaavat laajemmin menettelyn käytännön 

vaikutuksia kuin muut tieteelliset tutkimukset aiheesta. He ovat havainneet käänteisen 

verovelvollisuuden vaikuttavan yrityksen kassavirtaan sekä myyjän että ostajan osalta. 

Rakennusalan yrityksen tyypillä on havaittu olevan vaikutusta siihen, kuinka merkittäviä 

kassavirran vaikutukset ovat. Alihankintaa suorittaville yrityksille kassavirtamuutokset 

ovat havaittu olevan negatiivisia, kun taas pääurakointia harjoittaville muutokset ovat ol-

leet positiivisia. Kassavirran muutoksen erot selittyvät sillä, että aliurakoitsija joutuu 



49 

 

ostoihin sisältyvän veron rahoittamaan itse, kun taas pääurakoitsijan ei tarvitse maksaa 

aliurakoitsijalle arvonlisäveroa, vaan saa hyödyntää tilityksen ja vähennyksen omassa toi-

minnassaan. Pääurakoitsijalle ei tilanteessa synny tilitysvelvollisuutta, eikä sen tarvitse 

rahoittaa aliurakoitsijalle arvonlisäveron määrää. Eniten negatiivista kassavirtavaikutusta 

aiheutuu sellaisille toimijoille, jotka ilmoittavat arvonlisäveron vain neljännesvuosittain. 

Sellainen yritys, joka toimii alihankkijana, ja hänelle ei kerry tilitettävää arvonlisäveroa, 

joutuu rahoittamaan ostojen arvonlisäveroa itse. Näillä yrityksillä on aiemmin ollut 

myynnistä saatu tilitettävä arvonlisävero käytössään jopa neljä kuukautta korottomasti. 

Alan Pearce (2018) esitti tutkimuksessaan, että käänteinen verovelvollisuus helpottaa yri-

tysten kassavirran hallintaa ja vaikuttaa täten alan yrityksiin positiivisesti (Tunnels & 

Tunneling International 2018). Milošević ja Кovačević (2016) ovat myös tutkimukses-

saan havainneet käännetyn verovelvollisuuden vaikuttaneen toimitusketjun maksuval-

miuteen sekä vahvistaneen arvonlisäverolain merkitystä harmaan talouden torjunnassa.  

 

Grasgruber ym. (2013:2138) nostivat tutkimuksessaan toisena positiivisena huomiona ti-

lanteet, jossa palveluntarjoajalta käännetyn verovelvollisuuden kautta poistuu riski mak-

saa arvonlisävero valtiolle ja valtion on kuitenkin palautettava vähennys asiakkaalle. Ti-

lanteessa, jossa rakennuspa1velun ostaja suorittaa laskun myöhässä tai jättää ne kokonaan 

maksamatta, käännetyn verovelvollisuuden on katsottu parantaneen palvelun myyjän ase-

maa. Normaalin arvonlisämenettelyn mukaan myyjäyritys on velvollinen tilittämään ar-

vonlisäveron valtiolle ja käänteisen verovelvollisuuden myötä tilitysvelvollisuus siirtyy 

palvelun ostajalle. Epärehellinen toimija, jolla ei ollut aikomustakaan suorittaa laskua, ei 

aiemmin joutunut verosta vastuuseen, vaan hän vain vähensi sen toiminnassaan. Kääntei-

nen verovelvollisuus on tuonut täten helpotusta myyjäyrityksille, koska he eivät ole ar-

vonlisäverosta tilitysvelvollisia valtiolle. Tämä on vaikuttanut heidän kassavirtaansa täten 

positiivisesti varsinkin tilanteissa, joissa suoritus tulee myöhässä. Tutkimuksessaan he 

havainnollistavat esimerkkinä tilannetta, jossa aiemmin myyjäyritys on laskuttanut 100 

000 euroa + arvonlisäveroa 20 000 euroa. Myyjäyritys on joutunut tilittämään myynnin 

arvonlisäveron 20 000 euroa valtiolle ja pahimmassa tilanteessa ostajayritys ei ole mak-

sanut laskua. Käännetyn verovelvollisuuden myötä myyjäyritys laskuttaa 100 000 euroa 

ja arvonlisäveron 20 000 euroa saa vähentää ostajayritys.  

 



50 

 

Vastaavaa ilmiötä on tutkinut myös Barnes (2018), mutta näkökulmanaan hänellä on ollut 

verojen tilitysvelvollisuus. Hän on nostanut tutkimuksessaan esille verontilitysvelvolli-

suuden laiminlyönnin valtiolle. Tutkimustuloksissaan hän toteaa, että rakennusalalla ylei-

senä petoksena on havaittu olevan arvonlisäveron tilittäjän katoaminen. Tyypillisessä ti-

lanteessa palvelun myyjä lähettää laskun ostajalle ja palvelun ostaja vähentää veron, 

mutta myyjä ei sitä tilitä. Käänteinen verovelvollisuus kumoaa nämä tilanteet nettovaiku-

tuksen myötä. Barnes onkin tutkimuksessaan todennut käännetyn verovelvollisuuden es-

tävän tämän tyyliset petokset ja parantavan täten verojen kertymää valtiolle.  

 

Käännetty verovelvollisuus on tuonut mukanaan myös haasteita. Grasgruber ym. (2013) 

nostivat tutkimuksessaan esille myös lain mukanaan tuomia haasteita Tšekissä. Haasteita 

on aiheuttanut rakennuspalvelun määrittelyn vaikeus, ostajan soveltavuuden arviointi 

sekä myös kirjanpito. Fornalik (2017) on puolestaan tutkinut lain soveltamisen haasteita 

Puolassa, jossa merkittävänä haasteena on pidetty termien määrittelyä ja virheellisen me-

nettelyn veroseuraamuksia. Myös Milošević ja Кovačević (2016) totesivat tutkimukses-

saan, että lain soveltamisessa haasteelliseksi on koettu määritelmät ja niiden soveltamisen 

luokittelut. Lain virheellinen soveltaminen on aiheuttanut veronkorotuksia sekä epäsel-

vyyttä osapuolten vastuusta. Heidän tutkimuksensa kohdistui Serbiaan, joka kuuluu EU:n 

ehdokasmaahan ja jossa EU:n lainsäädäntöä on alettu ottaa osaksi kansallista lainsäädän-

töä (Euroopan unioni 2018).  Barnes (2018) on todennut käännetyn verovelvollisuuden 

pahentavan yritysten hallinnollista taakkaa, koska heidän tulee itse osata määrittää ase-

mansa rakennuspalvelun ostajana ja myyjänä. Virheellinen menettely on pois yrityksiltä. 

Tutkimuksessaan Barnes myös kritisoi sitä, ettei menettelyä voida soveltaa kuin raken-

nuspalvelun myyntiin rakennusalan yritysten välillä.  

 

Grasgruber ym. (2013: 2139-2140) tutkimuksessa todettiin, ettei käännetty verovelvolli-

suus poista rakennusalalta niitä veronkiertotilanteita, joissa palvelu myydään yksityiselle 

henkilölle ilman näkyvää laskua. Näiden tilanteiden osalta valtiolta jää saamatta arvonli-

sävero sekä tulovero. Hyvin haastavana koettiin se, että kolmasosa rakennusalan yrityk-

sistä käyttävät käännettyä verovelvollisuutta ja loput käyttävät normaalia mekanismia. 

Yhtenä mahdollisena ratkaisuna tähän pidettiin sitä, että käännetty verovelvollisuus 



51 

 

otettaisiin rakennusalalla käyttöön kaikissa suorituksissa, jolloin koko alaan sovellettai-

siin kaikissa verovelvollisten välisissä myynneissä käännettyä verovelvollisuutta.  

 

Fornalik (2017) havainnollistaa tutkimuksessaan lain soveltamisen haasteita Puolassa.  

Lain soveltamisessa ongelmallisena on koettu se, ettei lakiin ole määritelty alihankkija 

käsitteen merkitystä. Puolan valtionvarainministeri on todennut, että alihankkijana olisi 

pidettävä yritystä, joka suorittaa pääurakoitsijan tekemät työt. Näin ollen olisi katsottava, 

että jos palveluntarjoaja toimii pääurakoitsijana suoraan sijoittajan hyväksi, jolle raken-

nuslupa on hanketta varten myönnetty, tilannetta ei pidetä alihankintana ja käännettyä 

verovelvollisuutta ei voida soveltaa. Fornalik (2017) nostaa esille myös sen, että virheel-

linen arvonlisäveromenettely saattaa aiheuttaa huomattavia alv-veroseuraamuksia pää-

urakoitsijalle. Mikäli alihankkija laskuttaa yritystä normaalilla arvonlisäverolla, ei pää-

urakoitsija ole oikeutettu vähentämään arvonlisäveroa tällaisesta laskusta. Toisaalta pää-

urakoitsija on kuitenkin velvollinen suorittamaan arvonlisäveron arvon käänteisen mak-

sun sääntöjen mukaisesti hankittavista rakennusalan palveluista. Näin ollen pääurakoitsi-

jan on maksettava arvonlisävero kahdesti. Mikäli menetelmää laiminlyödään, siitä seuraa 

verosanktioita. 

 

Kohoutková ja Zídková (2015) sekä Grasgruber ym. (2013) ovat tutkimuksissaan havain-

nollistaneet myös käännetyn verovelvollisuuden vaikutuksia valtion kassavirtaan ja vero-

kertymiin. Kohoutková ja Zídková (2015) tutkivat käänteisen verovelvollisuuden vaiku-

tuksia Tšekin valtion kassavirtaan. Tutkimuksessaan he toteavat, että käännetty verovel-

vollisuus muuttaa täysin arvonlisäveronjärjestelmän luonnetta. Käänteisen verovelvolli-

suuden haittana pidetään sen kielteistä vaikutusta julkisen talouden kassavirtaan. Tšekissä 

käänteisen verovelvollisuuden negatiivisten arvonlisäveron palautukset ovat noin 53 mil-

joonaa, joka vastaa käänteisen verovelvollisuuden negatiivista vaikutusta julkisen talou-

den kassavirtaan. Ratkaisuna tähän ongelmaan he pitivät arvonlisäveron palauttamisen 

aikataulun muutosta tai arvonlisäveron ennakkomaksujen käyttöönottoa ennen lopullista 

veronmaksua, tämä vähentäisi kielteistä vaikutusta julkiseen talouteen. Grasgruber ym. 

(2013: 2139-2140) tutkimuksen lopputuloksena todettiin, ettei käännetty verovelvolli-

suus ole merkittävästi parantanut valtion arvonlisäveron keräämistä. Kuitenkin myön-

teistä vaikutusta käännetystä verovelvollisuudesta on havaittu tuloverotuksessa. 



52 

 

Havaintojen perusteella tuloja ei pystytä verovelvollisten välillä tapahtuneista suorituk-

sista salaamaan niin hyvin kuin ennen, jota pidettiin myönteisenä vaikutuksena. 

 

 

4.3. Euroopan komission suorittama tutkimus 

 

Euroopan komissio (2014: 4, 7, 13, 29, 32) on todennut osan jäsenmaista kannattavan 

käännettyä verovelvollisuutta, kun taas toiset vastustavat mekanismia, koska riskipetok-

sen siirtymisestä jakeluketjun viimeiseen vaiheeseen kasvaa. Komissio suorittamassa tut-

kimuksen havaittiin, että rakennusala oli yksi merkittävimmistä aloista, joissa käännettyä 

verovelvollisuutta sovelletaan laajasti ympäri Eurooppaa. Tutkimuksessaan komissio 

analysoi jäsenvaltioiden lainsäädännössä toteutettua käänteisen arvonlisäveromenettelyn 

pääpiirteitä. Yhteisenä kaikilla jäsenmailla oli se, että käännettyä verovelvollisuutta voi-

tiin soveltaa vain yritysten välisiin tapahtumiin. Ranskassa ja Portugalissa sääntely on 

toteutettu paljon yksityiskohtaisemmin kuin muissa maissa. Yleisiä ongelmia on havaittu 

olevan täsmällisen soveltamisalan määrittelyssä. Itävallassa ja Maltalla käännettyä vero-

velvollisuutta sovelletaan vain osapuolten pyynnöstä, joka oli poikkeus muihin maihin 

verrattuna. Käänteisen verotuksen aiheuttamat hallinnolliset lisätyöt yrityksille havaittiin 

koskevan alv-palautuksia ja laskutusta.  

 

Tutkimuksessa todettiin, että käännetyn verovelvollisuuden merkitys on suurin Unkarille, 

Latvialle ja Itävallalle, koska nämä ovat maita, joissa alv-tulojen merkitys on korkein. 

Tutkimuksessa osoitettiin käännetyn verovelvollisuuden vaikuttavan valtion sekä toi-

mialan kassavirtaan. Tutkimuksen perusteella rakennusalan toimialalla oli merkittävin 

kassavirtavaikutus EU:n tasolla. Tämä selittyy kahdella tekijällä: (1) rakennusala on se, 

jossa käännettyä verovelvollisuutta sovelletaan eniten, ja (2) liikevaihdon arvot tällä 

alalla ovat varsin merkittäviä. (European Commission 2014: 29, 32, 35–38.) 

 

Tutkimuksessa huomattiin, ettei jäsenvaltioissa ole yhdenmukaista luokittelua siitä mitkä 

ovat käännetyn verovelvollisuuden alaisia palveluita tai tavaroita. Tämän seurauksena 

yritykset Euroopassa yrittävät tunnistaa säännöksen mukaiset tavarat ja palvelut. Tämä 

vaikeuttaa säännösten täytäntöönpanoa, aiheuttaen sekaannusta ja lisätyötä. Tämä 



53 

 

heikentää varsinkin pienten ja keskisuurten yritysten tilannetta, koska heillä ei ole suuria 

teknisiä resursseja käytettävissä, kuten suurilla yrityksillä. (European Comission 2014: 

68.) 

 

Kassavirtavaikutukset nostettiin esiin myös komission tutkimuksessa. Osa yrityksistä oli 

havainnut, että käännetyn verovelvollisuuden säännöt luovat tietyin edellytyksin kassa-

virta rasituksen. Lakiin tyytyväisimpiä ovat yritykset, joiden kassavirtaan muutos on vai-

kuttanut positiivisesti. Arvonlisäverotuksen tulisi perussäännön perusteella olla neutraali. 

Tutkimuksessa nostettiin esille havainto siitä, että nykyisen soveltamisen vuoksi viran-

omaiset eivät pysty erottamaan rehellisiä yrityksiä epärehellisistä. Pitkällä aikavälillä yri-

tykset ovatkin ehdottaneet, että olisi tutkittava muita keinoja torjua petoksia. (European 

Comission 2014: 68–69.) 

  



54 

 

5. EMPIIRINEN TUTKIMUS 

 

 

5.1. Tutkimuskohde ja -aineisto  

 

5.1.1. Tutkimuskohde 

 

Tutkimuksen tavoitteena on selvittää, kuinka rakennuspalveluiden käännetty verovelvol-

lisuus on vaikuttanut yrityksien talouteen käytännössä ja millaiset vaikutukset ovat olleet. 

Aikaisemman tutkimustiedon perusteella vaikutuksia yrityksen talouteen on ollut havait-

tavissa yrityksen kassavirrassa ja täten vaikutukset ovat heijastuneet yritysten maksuval-

miuteen. Tutkimuksessa on tarkoituksena täsmentää kassavirran muutoksien vaikutusta 

yrityksen talouteen sekä kerätä tietoa mahdollisista muista vaikutuksista talouteen, joita 

on havaittu lakimuutoksen jälkeen. Tiivistetysti tutkimuskysymykset ovat seuraavat: 

 

- Kuinka rakennusalan käännetty verovelvollisuus on vaikuttanut yrityksien talou-

teen? 

- Millaiset vaikutukset rakennusalan käännetyllä verovelvollisuudella on käytän-

nössä ollut? 

 

Tutkimus on kvalitatiivinen, joka toteutetaan haastattelemalla rakennusalan yrityksissä 

toimivia taloushallinnon ammattilaisia ja kirjanpitäjiä. Haastateltavilla on kokemusta 

käännetystä verovelvollisuudesta ja sen soveltamisen käytännön vaikutuksista. 

 

5.1.2. Tutkimusaineisto 

 

Ensimmäiseen tutkimuskysymykseen, kuinka käännetty verovelvollisuus on vaikuttanut 

yrityksen talouteen, pyritään saamaan vastaus teoreettisen aineiston pohjalta, jotka esitet-

tiin aiempana. Aineisto koostui aiheeseen liittyvästä kirjallisuudesta. Aihetta säätelee 

vahvasti Suomen arvonlisäverolaki, tämä tukee aiheen terminologiaa ja määritelmiä. Ai-

neistoon kuuluu myös tieteellisiä artikkeleita, joissa käsiteltiin aiempia tutkimuksia ai-

heesta. Aikaisemmista tutkimuksista saadaan laajempaa tietoa yleisimmistä 



55 

 

vaikutuksista. Teoreettisen aineiston vahvistamiseksi pyritään saamaan empiirisessä osi-

ossa vahvistusta siitä, onko käytännössä tehty samanlaisia havaintoja, kuin aiemmissa 

tutkimuksissa on havaittu. Toiseen tutkimuskysymykseen etsitään vastausta empiirisen 

tutkimuksen kautta. Aineisto kerätään tutkijan suorittamien haastatteluiden avulla, jotka 

ovat tyypiltään teemahaastatteluja. 

 

Haastateltavia lähestyttiin ensin puhelimitse ja he saivat tutustua ennalta laadittuun haas-

tattelurunkoon (liitteenä 2), joka lähettiin heille sähköpostitse. Haastattelut suoritettiin 

sovittuna aikana. Tutkimuksessa suoritettiin yhteensä seitsemän yksilöhaastattelua, joista 

kukin kesti noin puolesta tunnista tuntiin. Haastattelut toteutettiin yksilöhaastatteluina. 

Haastattelut suoritettiin erillisissä tiloissa, jolloin haastattelussa vältyttiin ulkopuolisilta 

häiriötekijöiltä ja haastateltavat pystyivät keskittymään aiheeseen. Haastattelut äänitet-

tiin, jonka jälkeen ne litteroitiin eli kirjoitettiin puhtaaksi. Litterointi tehtiin lähes sana-

tarkasti, litteroinnista jätettiin pois haastateltavien puheessa toistuneet täytesanat. Haas-

tatteluaineistosta poimittiin keskeisimpiä havaintoja, joita listattiin teemoittain. 

 

Haastateltavat toimivat neljässä eri asiantuntijaorganisaatiossa. Titteliltä kaksi oli toimi-

tusjohtajaa, neljä taloushallinnon asiantuntijaa ja yksi kirjanpitäjä. Työkokemusta heillä 

oli alalta kolmesta vuodesta kahteenkymmeneenviiteen vuoteen. Rakennusalalla toimivia 

asiakasyrityksiä haastateltavilla oli yhdestä seitsemään. Yhteensä haastateltavilla oli kak-

sikymmentäviisi rakennusalalla toimivaa asiakasyritystä. Asiakasyritykset olivat yhtiö-

muodoltaan elinkeinonharjoittajia, kommandiittiyhtiöitä ja osakeyhtiöitä. Asiakasyrityk-

sistä valtaosa kuului mikrokokoluokan yrityksiin, yksi asiakasyritys oli kokoluokaltaan 

pienyritys ja yksi kokoluokaltaan suuryritys. Kokoluokka jaottelun perusteena oli kirjan-

pitolain 1:4 a – 4 c § mukainen kokoluokkajaottelu, jonka rajat esitetään liitteessä 4. Pää-

osa haastateltavien asiakasyrityksistä kuului toimialaluokaltaan talonrakentajiin, yksi 

harjoitti maa- ja vesirakentamista ja kaksi erikoisrakentamista. Käännettyä arvonlisäve-

roa sovellettiin kaikissa asiakasyrityksissä, pääosin myyjän näkökulmasta, mutta myös 

ostajan ja myyjän näkökulmasta. Yksikään asiakasyritys ei käsitellyt käännettyä verovel-

vollisuutta vain rakennuspalvelujen ostajan näkökulmasta. Pää